मेसर्स लार्सन एंड टुब्रो लिमिटेड बनाम कर्नाटक राज्य (2014) 1 एससीसी 708

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केस सारांश

उद्धरण	मेसर्स लार्सन एंड टुब्रो लिमिटेड बनाम कर्नाटक राज्य (2014) 1 एससीसी 708
मुख्य शब्द	ठेकेदार, कर, निर्माण, परियोजनाएं, माल
तथ्य	यह मामला संपत्ति विकास परियोजनाओं के लिए लार्सन एंड टुब्रो (एलएंडटी) द्वारा किए गए अनुबंधों के वर्गीकरण के विवाद से जुड़ा है। 19 अक्टूबर 1995 को एलएंडटी ने दिनेश रांका के साथ एक विकास समझौता किया, जो जमीन के मालिक थे, ताकि बैंगलोर में दिनेश रांका की जमीन पर एक बहुमंजिला अपार्टमेंट कॉम्प्लेक्स बनाया जा सके। समझौते में यह शर्त थी कि दिनेश रांका जमीन देंगे और एलएंडटी निर्माण का कार्य करेगी। पूरा होने के बाद, स्वामित्व विभाजित किया जाएगा, जिसमें 25% रांका और 75% एलएंडटी के पास होगा। डिप्टी कमिश्नर ने एलएंडटी से विकास परियोजना का ब्योरा देने को कहा। डिप्टी कमिश्नर ने एलएंडटी को कारण बताओ नोटिस जारी करते हुए कहा कि रहेजा डेवलपमेंट में इस न्यायालय के फैसले के अनुसार यह कर के लिए उत्तरदायी है। एलएंडटी ने अन्य बातों के साथ-साथ प्रस्तुत किया कि विकास समझौता निम्नलिखित कारणों से अपने आप में कार्य अनुबंध नहीं था (बी) समझौते का उद्देश्य और मंशा एक तरफ याचिकाकर्ताओं द्वारा और दूसरी तरफ भूमि मालिक द्वारा संपत्ति का विकास करना था; (सी) उक्त भूमि के निर्माण और विकास में कोई मौद्रिक विचार शामिल नहीं था; और (डी) एकमात्र विचार यह था कि पूरी परियोजना के पूरा होने पर, एलएंडटी उसी का 75 प्रतिशत पाने का हकदार होगा। शुरू में एक रिट याचिका के माध्यम से मांगों को चुनौती देते हुए, एलएंडटी ने बाद में कर्नाटक उच्च न्यायालय के समक्ष एक याचिका दायर की। बड़ा कानूनी सवाल कर्नाटक बिक्री कर अधिनियम, 1957 के तहत इन समझौतों के वर्गीकरण पर केंद्रित है।
मुद्दे	क्या रहेजा डेवलपमेंट कॉरपोरेशन मामले में डिवीजन बेंच का फैसला सही है? क्या राज्य सरकार फ्लैटों की बिक्री पर वैट लगाने की हकदार थी?
विवाद	राज्यों के तर्क: रहेजा मामले में लिए गए विचार सही हैं और उन पर पुनर्विचार की आवश्यकता नहीं है। तीन शर्तें हैं कि कार्य अनुबंध होना चाहिए, अनुबंध के निष्पादन में माल शामिल होना चाहिए, और उन मालों में संपत्ति को माल के रूप में या किसी अन्य रूप में किसी तीसरे पक्ष को हस्तांतरित किया जाना चाहिए। अचल संपत्ति के हस्तांतरण पर माल की बिक्री के रूप में कर नहीं लगाया जा सकता है, लेकिन केवल माल की बिक्री पर कर लगाने और अचल संपत्ति के हस्तांतरण पर अलग से कर लगाने पर कोई संवैधानिक रोक नहीं है। याचिकाकर्ता का तर्क: त्रिपक्षीय समझौते के अनुसार, मुख्य उद्देश्य सभी किस्तों के भुगतान के बाद निर्मित फ्लैट के साथ भूमि के एक हिस्से को बेचना और हस्तांतरित करना है। निर्माण खरीदार के लिए नहीं किया जाता है, बल्कि मालिक द्वारा सर्वोत्तम कीमतों का फायदा उठाने के लिए किया जाता है। खरीदार के बजाय डेवलपर के हाथों में वृद्धि होती है। जब निर्मित फ्लैट को हस्तांतरित या बेचा जाता है, तो यह अचल संपत्ति की बिक्री बन जाती है, और वृद्धि का सिद्धांत उत्पन्न नहीं होता है।
कानून बिंदु	जब प्रमोटर और फ्लैट क्रेता के बीच फ्लैट बनाने और अंततः फ्लैट बेचने के लिए एक समझौता किया जाता है, तो उक्त गतिविधि को कार्य अनुबंध माना जाता है और इस मामले में ऐसे अनुबंध की शर्तें पूरी होती हैं। किसी अन्य रूप में माल का तात्पर्य है कि माल चल संपत्ति नहीं रह गया है और धरती से जुड़ गया है। इसलिए जो माल निगमन द्वारा अचल संपत्ति का हिस्सा बन गया है उसे माल माना जाता है। सुप्रीम कोर्ट ने एलएंडटी द्वारा समझौते की प्रकृति और कार्य अनुबंधों और माल की बिक्री के अनुबंधों के बीच अंतर के बारे में उठाए गए तर्कों को स्वीकार किया। हालांकि, इसने पाया कि एलएंडटी द्वारा की गई गतिविधि एक कार्य अनुबंध के रूप में योग्य है, क्योंकि इसमें निर्माण गतिविधियां और संपत्ति अधिकारों का हस्तांतरण शामिल है। न्यायालय ने अनुच्छेद 366(29-ए) के तहत परिभाषित कार्य अनुबंधों के संबंध में राज्य की कर लगाने की शक्ति पर संवैधानिक सीमाओं पर भी जोर दिया।
निर्णय	सर्वोच्च न्यायालय की बड़ी पीठ ने माना कि निर्माण से पहले अचल संपत्ति बेचने के लिए किया गया कोई भी समझौता ‘कार्य अनुबंध’ के दायरे में आएगा, जिससे राज्य सरकारों को ऐसे अनुबंधों पर मूल्य वर्धित कर (वैट) लगाने का अधिकार मिल जाएगा। इस प्रकार, इसने निर्माण गतिविधियों में उपयोग किए गए माल की कथित बिक्री के लिए एलएंडटी पर कर देयता को बरकरार रखा।
निर्णय का अनुपात और मामला प्राधिकरण

पूर्ण मामले के विवरण

2. क्या रहेजा डेवलपमेंट[1] में इस न्यायालय के दो न्यायाधीशों की पीठ का निर्णय सही कानूनी स्थिति निर्धारित करता है? इस प्रश्न पर विचार करने के लिए लार्सन एंड टुब्रो[2] में इस न्यायालय के दो न्यायाधीशों की पीठ ने मामले को बड़ी पीठ के समक्ष विचारार्थ भेजा है। 19.8.2008 के रेफरल आदेश में, दो न्यायाधीशों की पीठ ने कर्नाटक बिक्री कर अधिनियम, 1957 के प्रासंगिक प्रावधानों और बिक्री के अनुबंध और कार्य अनुबंध के बीच अंतर को ध्यान में रखते हुए निम्नलिखित अवलोकन करके बड़ी पीठ को संदर्भित किया: “हमें ऊपर उद्धृत पैरा 20 में निर्धारित प्रस्ताव को स्वीकार करने में प्रथम दृष्टया कुछ कठिनाई है। सबसे पहले, हमारे विचार में, प्रथम दृष्टया, मेसर्स लार्सन एंड टुब्रो – याचिकाकर्ता, एक डेवलपर होने के नाते, दिनेश रांका की संपत्ति को विकसित करने के लिए अनुबंध किया था। दूसरे, कारण बताओ नोटिस केवल इस आधार पर आगे बढ़ता है कि त्रिपक्षीय समझौता ही कार्य अनुबंध है। तीसरा, कारण बताओ नोटिस में विभाग द्वारा ऐसा कोई आरोप नहीं लगाया गया है कि पहले अनुबंध में मौद्रिक विचार शामिल है जो कि विकास समझौता है। जैसा कि हो सकता है, हाथ में मौजूद विवादों के अलावा, जिस बिंदु पर हमें जांच करनी है वह यह है कि क्या रहेजा विकास निगम (सुप्रा) के मामले में खंडपीठ के फैसले का अनुपात, जैसा कि पैरा 20 में बताया गया है, सही है। यदि विकास समझौता एक कार्य अनुबंध नहीं है, तो क्या विभाग दूसरे अनुबंध पर भरोसा कर सकता है, जो कि त्रिपक्षीय समझौता है और इसे 1957 अधिनियम के तहत परिभाषित कार्य अनुबंध के रूप में व्याख्या कर सकता है। विभाग ने केवल रहेजा विकास निगम (सुप्रा) मामले में इस न्यायालय के फैसले पर भरोसा किया है क्योंकि पैरा 20 विभाग की सहायता करता है। हालांकि, हमारा मानना ​​है कि यदि रहेजा विकास मामले के अनुपात को स्वीकार किया जाता है तो कार्य अनुबंध और संपत्ति के रूप में संपत्ति की बिक्री के अनुबंध के बीच कोई अंतर नहीं होगा। अंत में, क्या यह कहा जा सकता है कि याचिकाकर्ता – कंपनी भावी फ्लैट क्रेता के लिए ठेकेदार थी। ऊपर उद्धृत शब्द “कार्य अनुबंध” की परिभाषा के अनुसार ठेकेदार ने ठेकेदार के लिए और उसकी ओर से नकद, आस्थगित या किसी अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए निर्माण कार्य किया होगा। विभाग के अनुसार, विकास समझौता कार्य अनुबंध नहीं है, बल्कि त्रिपक्षीय समझौता कार्य अनुबंध है जो प्रथम दृष्टया भ्रामक प्रतीत होता है। ऐसा कोई आरोप नहीं है कि त्रिपक्षीय समझौता दिखावा या फर्जी है। पूर्वोक्त कारणों से, हम कार्यालय को इस मामले को इस संबंध में उचित निर्देशों के लिए माननीय मुख्य न्यायाधीश के समक्ष रखने का निर्देश देते हैं, क्योंकि हमारा विचार है कि रहेजा डेवलपमेंट (सुप्रा) के मामले में डिवीजन बेंच के फैसले पर बड़ी बेंच द्वारा पुनर्विचार की आवश्यकता है।

3. हमारे समक्ष विचाराधीन 26 अपीलों में से 14 कर्नाटक और 12 महाराष्ट्र से हैं। जहां तक ​​कर्नाटक अपील का सवाल है, यह उचित है कि हम प्रमुख मामले लार्सन एंड टूब्रो से तथ्य लें। लार्सन एंड टूब्रो (संक्षेप में, “एलएंडटी”) का ईसीसी प्रभाग खाली साइटों के मालिकों के साथ संपत्ति विकास में लगा हुआ है। 19.10.1995 को, एलएंडटी ने दिनेश रांका, भूमि के मालिक के साथ एक विकास समझौता किया, जिसका सर्वेक्षण संख्या 90/1, 91, 92 (भाग), 94, 95 और 96/1 (भाग) है, जो कुल मिलाकर 34 एकड़ है, जो सभी कोथनूर गांव, बेगुर होबली, बैंगलोर दक्षिण तालुक, बैंगलोर में स्थित है, एक बहुमंजिला अपार्टमेंट परिसर के निर्माण के लिए। मालिक को अपनी जमीन का योगदान देना था और एलएंडटी को अपार्टमेंट परिसर का निर्माण करना था। विकास के बाद, कुल स्थान का 25% मालिक का और 75% एलएंडटी का होना था। भूमि के मालिक द्वारा एलएंडटी के पक्ष में पावर ऑफ अटॉर्नी निष्पादित की गई थी ताकि वह निर्मित क्षेत्र के आवंटन के लिए संभावित खरीदारों से बातचीत कर सके और ऑर्डर बुक कर सके। तदनुसार, एलएंडटी ने इच्छित खरीदारों के साथ बिक्री के समझौते किए। समझौतों में यह प्रावधान था कि निर्माण पूरा होने पर, अपार्टमेंट खरीदारों को सौंप दिए जाएंगे, जिन्हें भूमि में भी अविभाजित हित मिलेगा। इस प्रकार, एलएंडटी और मालिक द्वारा इच्छित खरीदारों के पक्ष में बिक्री विलेख निष्पादित किए गए।

4. 12.07.2005 को, उप आयुक्त, वाणिज्यिक कर (खुफिया-1) दक्षिण क्षेत्र, कोरमंगला, बैंगलोर (जिसे आगे ‘उप आयुक्त’ कहा जाएगा) द्वारा एलएंडटी के व्यावसायिक परिसर का निरीक्षण किया गया और वित्त प्रबंधक का विस्तृत बयान दर्ज किया गया।

5. 21.12.2005 को, उप आयुक्त ने एलएंडटी को विकास परियोजना का विवरण प्रस्तुत करने के लिए कहा। एलएंडटी ने 24.07.2005 और 26.09.2005 को विवरण प्रस्तुत किया।

6. 04.10.2005 को, उप आयुक्त ने एलएंडटी को कारण बताओ नोटिस दिया, जिसमें कहा गया कि वह रहेजा डेवलपमेंट 1 में इस न्यायालय के निर्णय के अनुसार कर के लिए उत्तरदायी है। एलएंडटी ने कारण बताओ नोटिस का जवाब दिया और 10.10.2005 को प्रारंभिक आपत्तियाँ प्रस्तुत कीं। दिनांक 10.11.2005 को एक अन्य पत्र द्वारा एलएंडटी ने परियोजनाओं के विकास के लिए कर निर्धारण पर आपत्ति जताई। एलएंडटी ने अन्य बातों के साथ-साथ यह भी प्रस्तुत किया कि विकास समझौता स्वयं में कार्य अनुबंध नहीं था, क्योंकि निम्नलिखित कारण थे: (क) समझौता फ्लैटों का विकास और विपणन करना था; (ख) समझौते का उद्देश्य और आशय एक ओर याचिकाकर्ताओं और दूसरी ओर भूमि स्वामी द्वारा संपत्ति का विकास करना था; (ग) उक्त भूमि के निर्माण और विकास में कोई मौद्रिक विचार शामिल नहीं था; और (घ) एकमात्र विचार यह था कि पूरी परियोजना के पूरा होने पर एलएंडटी को उसका 75 प्रतिशत हिस्सा मिलेगा।

7. 04.01.2006 को पुनः एलएंडटी के व्यावसायिक परिसर का निरीक्षण किया गया और आगे की जांच और सत्यापन के उद्देश्य से फ्लैटों की बिक्री के लेन-देन से संबंधित समझौते की प्रतियां और अन्य दस्तावेजों जैसे कुछ दस्तावेजों को जब्त कर लिया गया।

8. 02.02.2006 को, डिप्टी कमिश्नर ने एलएंडटी को एक और नोटिस दिया, जिसमें फ्लैटों के निर्माण में इस्तेमाल की गई सामग्रियों की बिक्री पर कर लगाने का प्रस्ताव था, इस आधार पर कि वह परियोजनाओं के 75 प्रतिशत हिस्से का हकदार था। एलएंडटी ने इस नोटिस पर भी विस्तृत आपत्ति दर्ज की।

9. 03.07.2006 को, डिप्टी कमिश्नर ने कर्नाटक बिक्री कर अधिनियम, 1957 (संक्षेप में, ‘केएसटी अधिनियम’) की धारा 28 (6) के तहत वर्ष 2000-01 से 2004-05 के लिए अनंतिम मूल्यांकन आदेश जारी किए। अनंतिम आदेशों के साथ, डिप्टी कमिश्नर ने 3,99,28,636/- रुपये की कुल मांग उठाते हुए मांग नोटिस भी जारी किए।

10. प्रारंभ में, एलएंडटी ने उपरोक्त मांगों को चुनौती देते हुए इस न्यायालय के समक्ष एक रिट याचिका दायर की, लेकिन उस रिट याचिका को वापस ले लिया गया और भारत के संविधान के अनुच्छेद 226 के तहत एक रिट याचिका कर्नाटक उच्च न्यायालय के समक्ष दायर की गई।

11. कर्नाटक उच्च न्यायालय के एकल न्यायाधीश ने उल्लेख किया कि एलएंडटी द्वारा उठाया गया विवाद इस न्यायालय के रहेजा डेवलपमेंट में दिए गए निर्णय के अंतर्गत आता है और तदनुसार, 10.07.2007 को रिट याचिका को इस प्रकार से खारिज कर दिया: “सर्वोच्च न्यायालय की उपरोक्त टिप्पणियों से यह बहुत स्पष्ट है कि चूंकि याचिकाकर्ता संख्या 1 ने किसी अन्य व्यक्ति की ओर से नकद या आस्थगित भुगतान या किसी अन्य मूल्यवान निर्माण के लिए निर्माण गतिविधि करने के लिए समझौता किया था, इसलिए यह कार्य अनुबंध होगा और इसलिए ऐसे कार्य अनुबंधों में शामिल हस्तांतरण पर टर्नओवर कर का भुगतान करने के लिए उत्तरदायी होगा। इस मामले में यह भी विवाद का विषय नहीं है कि बिक्री का समझौता प्रथम याचिकाकर्ता और फ्लैट के खरीदारों के बीच भवन के निर्माण के पूरा होने से पहले ही किया गया था। ऐसी परिस्थितियों में, जैसा कि सर्वोच्च न्यायालय ने राहेजा विकास निगम के मामले में माना है, याचिकाकर्ता ऐसे ‘कार्य अनुबंध’ में शामिल माल के हस्तांतरण पर टर्नओवर कर का भुगतान करने के लिए उत्तरदायी हैं। हाल ही में उद्धृत उपरोक्त निर्णय द्वारा निर्धारित सिद्धांत के मद्देनजर, इस न्यायालय को इस रिट याचिका में कोई योग्यता नहीं दिखती है।

12. एलएंडटी ने अंतर-न्यायालय अपील दायर की। उस न्यायालय की खंडपीठ ने एकल न्यायाधीश के साथ सहमति व्यक्त की और अपनी राय व्यक्त करते हुए रिट अपील को खारिज कर दिया: “हमारे विचार में, वर्तमान मामले में लगभग समान स्थिति में ‘कार्य अनुबंध’ की परिभाषा पर माननीय सर्वोच्च न्यायालय द्वारा के. रहेजा विकास निगम (सुप्रा) के मामले में अच्छी तरह से विचार किया गया है। सवाल यह है कि क्या भारत के संविधान के अनुच्छेद 141 के अनुसार वह निर्णय देश के सभी न्यायालयों के लिए बाध्यकारी है। प्रथम दृष्टया, हम पाते हैं कि उस मामले में तथ्य और परिस्थितियाँ वर्तमान मामले के लगभग समान हैं और इस प्रकार, रहेजा के मामले में निर्धारित अनुपात और विद्वान एकल न्यायाधीश द्वारा भरोसा किया गया अनुपात, हमारे विचार में, न्यायसंगत और उचित है। जहाँ तक अन्य घोषणाओं का सवाल है, यदि अपीलकर्ता को लगता है कि राहेजा मामले में घोषणा की समीक्षा करना आवश्यक है, तो उसके लिए सर्वोच्च न्यायालय का दरवाजा खटखटाना खुला है और यह न्यायालय प्रश्नों पर अपने निष्कर्षों को प्रतिस्थापित नहीं कर सकता क्योंकि राहेजा मामले में सर्वोच्च न्यायालय द्वारा पहले ही यही निर्णय लिया जा चुका है। 17. श्री रोहिंटन एफ. नरीमन, एलएंडटी के विद्वान वरिष्ठ वकील ने अपीलकर्ताओं की ओर से दलीलें पेश कीं। उनका कहना है कि राहेजा डेवलपमेंट सही कानून नहीं बनाता है। उनका कहना है कि 61वें विधि आयोग की रिपोर्ट के बाद अनुच्छेद 366 में खंड 29-ए (बी) को शामिल करने का उद्देश्य एक समग्र कार्य अनुबंध के श्रम और सेवा घटक से माल घटक को अलग करना है। संशोधन किसी भी तरह से गैनन डंकर्ले-I3 को रद्द नहीं करता है, क्योंकि वह निर्णय परिभाषित करता है कि कार्य अनुबंध क्या है। इस संबंध में विद्वान वरिष्ठ अधिवक्ता ने बिल्डर्स एसोसिएशन4 और भारत संचार5 में इस न्यायालय के निर्णयों का विस्तृत उल्लेख किया। उन्होंने तर्क दिया कि रहेजा डेवलपमेंट1 में यह गलत तरीके से मान लिया गया था कि कार्य अनुबंध की परिभाषा व्यापक थी, जबकि केएसटी अधिनियम और मद्रास जनरल सेल्स टैक्स अधिनियम में कार्य अनुबंध की परिभाषा, जो गैनन डंकर्ले-I3 में विचाराधीन थी, समान थी।

18. वैकल्पिक रूप से, श्री रोहिंटन एफ. नरीमन द्वारा यह तर्क दिया गया है कि यदि यह स्वीकार किया जाता है कि केएसटी अधिनियम में ‘कार्य अनुबंध’ की परिभाषा व्यापक है, जो उन अनुबंधों को अपने दायरे में लेती है जिन्हें सामान्य रूप से कार्य अनुबंध के रूप में नहीं समझा जाता है, तो यह संविधान की सातवीं अनुसूची की प्रविष्टि 54 सूची II के बाहर होगा, क्योंकि गैनन डंकर्ले-I3 में समझे गए “कार्य अनुबंध” को संवैधानिक संशोधन द्वारा किसी भी तरह से परेशान नहीं किया गया है और इसका अर्थ सामान्य रूप से समझे जाने वाले “कार्य अनुबंध” से ही होगा।

19. रहेजा विकास 1 में निर्णय के पैराग्राफ 20 में निकाले गए निष्कर्षों की आलोचना करते हुए, श्री रोहिंटन एफ. नरीमन द्वारा यह तर्क दिया गया है कि ये निष्कर्ष गलत हैं, क्योंकि (ए) यह निर्धारित करने के लिए प्रसिद्ध परीक्षणों पर ध्यान नहीं दिया गया है कि कोई विशेष अनुबंध “कार्य अनुबंध” है या “बिक्री का अनुबंध”; (बी) अनुबंध को समग्र रूप से नहीं पढ़ा गया है। इसके सार और मुख्य उद्देश्य पर ध्यान नहीं दिया गया है और एक वाक्यांश को संदर्भ से बाहर निकाल दिया गया है, बिना अनुबंध के किसी अन्य भाग का उल्लेख किए और इस तर्क के आधार पर अनुबंध को कार्य अनुबंध कहा गया है; (ग) हालांकि यह देखा गया है कि निर्माण/विकास विभिन्न किस्तों में कीमत के भुगतान पर होना है, लेकिन इससे कोई निष्कर्ष नहीं निकाला गया है; (घ) यह देखा गया है कि डेवलपर के पास संपत्ति पर ग्रहणाधिकार है, लेकिन गलत तरीके से कहा गया है कि ग्रहणाधिकार इसलिए है क्योंकि वे मालिक नहीं हैं। ग्रहणाधिकार स्पष्ट रूप से इसलिए है ताकि यदि संभावित फ्लैट खरीदारों से धन की वसूली नहीं की जाती है, तो ग्रहणाधिकार का प्रयोग किया जा सके, जिससे यह पता चलता है कि अनुबंध अचल संपत्ति बेचने के लिए एक समझौते का अनुबंध है; (ई) यह देखते हुए कि डेवलपर किसी भी एक किस्त का भुगतान न किए जाने पर अनुबंध को समाप्त कर सकता है और भुगतान की गई राशि का 10% जब्त कर सकता है और अंततः फ्लैट को फिर से बेच सकता है, यह माना जाता है कि इस तरह के खंड की उपस्थिति का मतलब यह नहीं है कि अनुबंध एक “कार्य अनुबंध” नहीं रह जाता है, बिना यह समझे कि इस तरह के खंड का कार्य अनुबंध में कोई स्थान नहीं होगा और यह केवल अचल संपत्ति की बिक्री के लिए अनुबंध के अनुरूप हो सकता है क्योंकि समाप्ति तभी हो सकती है जब अचल संपत्ति के लिए संपूर्ण प्रतिफल का भुगतान न किया गया हो; (एफ) यह कहा गया है कि यदि समाप्ति होती है लेकिन पुनर्विक्रय नहीं होता है, तो केवल उस सीमा तक कोई कार्य अनुबंध नहीं होगा जो फिर से पूरी तरह से गलत है क्योंकि समाप्ति के बाद किसी विशेष फ्लैट के साथ क्या होता है इसका कोई महत्व नहीं है क्योंकि भावी फ्लैट खरीदार तस्वीर से बाहर हो जाता है; और (छ) निर्माणाधीन फ्लैट और निर्माणाधीन फ्लैट के बीच का अंतर बिना किसी अंतर के है क्योंकि फैसले में कहा गया है कि अगर फ्लैट के निर्माण के बाद समझौता किया जाता है, तो कोई ‘बिक्री’ और कोई ‘कार्य अनुबंध’ नहीं होगा। यह स्पष्ट रूप से इस कारण से है कि फ्लैट को डेवलपर द्वारा अपनी सामग्री और अपनी योजना का उपयोग करके पहले ही विकसित किया जा चुका है और इसे खरीदार को बेचा जाता है।

21. त्रिपक्षीय समझौते के विभिन्न खंडों के आधार पर, यह तर्क दिया जाता है कि समझौते का मुख्य उद्देश्य और समझौते का सार यह है कि पूरी तरह से निर्मित फ्लैट के साथ भूमि का एक अंश तभी बेचा और हस्तांतरित किया जाए जब सभी किश्तों का पूरा भुगतान कर दिया गया हो। किया गया कार्य परियोजना के समग्र रूप से संयुक्त विकास के लिए है, अर्थात डेवलपर द्वारा स्वयं और मालिक के लिए कार्य किया जाता है। निर्माण क्रेता के लिए और उसकी ओर से नहीं किया जाता है, बल्कि यह पूरी तरह से मालिक/डेवलपर द्वारा विभिन्न फ्लैट खरीदारों से भूमि और उस पर निर्मित संरचना का दोहन करने या सर्वोत्तम मूल्य प्राप्त करने के लिए किया जाता है। फ्लैट को फ्लैट के रूप में बेचा जाना चाहिए न कि उसके घटक भागों के समुच्चय के रूप में। क्रेता के लिए कोई कार्य नहीं किया जाता है, जिसे सभी कार्य पूर्ण होने के बाद ही संपत्ति का शीर्षक मिलता है। विद्वान वरिष्ठ वकील ने तर्क दिया कि अंतिम परीक्षण यह होगा: यदि फ्लैट क्रेता द्वारा मालिक/डेवलपर के खिलाफ विशिष्ट प्रदर्शन के लिए मुकदमा दायर किया जाता है, तो ऐसा मुकदमा हमेशा शीर्षक के हस्तांतरण के लिए होगा, न कि किसी भवन के निर्माण के लिए। इसके विपरीत, मालिक/डेवलपर द्वारा फ्लैट क्रेता के खिलाफ मुकदमा भूमि में फ्लैट/आंशिक हित के प्रतिफल के भुगतान के लिए होगा। ऐसा मुकदमा कभी भी फ्लैट क्रेता के कहने पर किए गए काम के भुगतान और उसके लिए प्रतिफल के भुगतान के लिए नहीं होगा। इस प्रकार, यह प्रस्तुत किया गया है कि रहेजा डेवलपमेंट 1 में दिया गया निर्णय अच्छा कानून नहीं बनाता है और इसे खारिज किया जाना चाहिए।

22. दो राज्यों – कर्नाटक और महाराष्ट्र – की ओर से पेश किए गए जवाबी तर्कों में रहेजा डेवलपमेंट 1 का दृढ़ता से बचाव किया गया है। श्री के.एन. कर्नाटक के विद्वान वरिष्ठ वकील भट ने प्रस्तुत किया कि रहेजा डेवलपमेंट 1 में लिया गया दृष्टिकोण सही है और इस पर पुनर्विचार की आवश्यकता नहीं है – गुण-दोष के आधार पर भी और पहले के निर्णय पर पुनर्विचार को नियंत्रित करने वाले सिद्धांतों पर बाध्यकारी मिसालों के आधार पर भी। उन्होंने प्रस्तुत किया कि अनुच्छेद 366 (29-ए) सूची II की प्रविष्टि 54 में प्रयुक्त पदावली का उपयोग करता है, जिसमें लिखा है, “माल की बिक्री या खरीद पर कर …” सूची II की प्रविष्टि 54 के उद्देश्य के लिए, “माल की बिक्री या खरीद पर कर” में “कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में) में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर” शामिल है। माल में संपत्ति का हस्तांतरण माल की बिक्री अधिनियम की धारा 4 में ‘बिक्री’ की परिभाषा का सार है। अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) को “कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री पर कर” के रूप में फिर से लिखा जा सकता है और किसी भी मामले में उपरोक्त प्रावधान में शामिल मानी जाने वाली कल्पना के अनुसार, इसे हस्तांतरण करने वाले व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की बिक्री और उस व्यक्ति द्वारा खरीद माना जाएगा जिसे ऐसा हस्तांतरण किया जाता है। कर योग्य घटना कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की मानी गई बिक्री है। अनुच्छेद 366 (29-ए) को गैनन डंकर्ले-I में निर्णय से उत्पन्न स्थिति को ठीक करने के लिए डाला गया है जहां कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री पर बिक्री कर लगाने का प्रयास असंवैधानिक माना गया था। यह इस आधार पर था कि कार्य अनुबंध को “कार्य और सेवाओं” के लिए अनुबंध और “माल की बिक्री” के लिए अनुबंध में विभाजित नहीं किया जा सकता है। श्री के.एन. बिल्डर्स एसोसिएशन के पैरा 41 पर भरोसा करते हुए भट्ट ने कहा कि केएसटी अधिनियम के तहत ‘कार्य अनुबंध’ की परिभाषा संविधान में वर्णित परिभाषा से परे नहीं है।

52. संविधान में छियालीसवें संशोधन से पहले, गैनन डंकर्ले-I3 में कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल वस्तुओं की बिक्री पर बिक्री कर लगाना असंवैधानिक माना गया था। यह एक ऐसा मामला था जहाँ करदाता (गैनन डंकर्ले) इंजीनियर और ठेकेदार के रूप में व्यवसाय कर रहा था। इसका व्यवसाय मुख्य रूप से इमारतों, पुलों, बाँधों, सड़कों और सभी प्रकार के संरचनात्मक अनुबंधों के निर्माण के लिए अनुबंधों के निष्पादन से संबंधित था। विचाराधीन कर निर्धारण वर्ष के दौरान, करदाता द्वारा दाखिल रिटर्न में 47 अनुबंध दिखाए गए जिनमें से अधिकांश निर्माण अनुबंध थे जिन्हें उसके द्वारा निष्पादित किया गया था। सैनिटरी अनुबंधों और अन्य अनुबंधों के संबंध में करदाता को प्राप्त कुल राशि में से क्रमशः 20 प्रतिशत और 30 प्रतिशत श्रम के लिए काटा गया और शेष राशि को करदाता के संबंधित कर निर्धारण वर्ष के लिए टर्नओवर के रूप में लिया गया। मद्रास जनरल सेल्स टैक्स एक्ट, 1939 के तहत कर योग्य टर्नओवर मानते हुए उक्त शेष राशि पर बिक्री कर लगाया गया था। करदाता ने इस आधार पर बिक्री कर लगाने पर सवाल उठाया कि भारत में समझे जाने वाले माल की बिक्री नहीं हुई थी और इसलिए, करदाता द्वारा उन व्यक्तियों से प्राप्त की गई राशि के किसी भी हिस्से पर कोई बिक्री कर नहीं लगाया जा सकता था जिनके लाभ के लिए उसने इमारतों का निर्माण किया था। मद्रास उच्च न्यायालय ने निष्कर्ष निकाला कि विचाराधीन लेन-देन माल की बिक्री के लिए अनुबंध नहीं थे जैसा कि माल की बिक्री अधिनियम, 1930 के प्रावधानों के तहत परिभाषित किया गया था जो संविधान के लागू होने की तारीख को लागू था और इसलिए, करदाता उन लोगों से प्राप्त राशि पर बिक्री कर का भुगतान करने के लिए उत्तरदायी नहीं था, जिनके लिए उसने कर निर्धारण वर्ष के दौरान इमारतों का निर्माण किया था। इसी निर्णय से यह मामला इस न्यायालय में पहुंचा। इस न्यायालय की संविधान पीठ ने माना कि एक भवन निर्माण अनुबंध में जहां पक्षों के बीच समझौता यह था कि ठेकेदार को समझौते में निहित विनिर्देशों के अनुसार भवन का निर्माण करना चाहिए और उसमें दिए गए अनुसार भुगतान प्राप्त करना चाहिए, वहां न तो निर्माण में उपयोग की गई सामग्रियों को बेचने का अनुबंध था और न ही उसमें मौजूद संपत्ति को चल संपत्ति के रूप में पारित किया गया था। यह माना गया कि एक भवन निर्माण अनुबंध में जो एक (संपूर्ण और अविभाज्य) था, माल की बिक्री नहीं हुई थी और प्रांतीय राज्य विधानमंडल की क्षमता के भीतर नहीं था कि वह ऐसे अनुबंध में उपयोग की गई सामग्रियों की आपूर्ति पर कर लगाए और इसे बिक्री के रूप में माने। संविधान पीठ ने कहा, “……..जब निष्पादित किया जाने वाला कार्य, जैसा कि वर्तमान मामले में है, एक घर है, तो भूमि पर बनाया गया निर्माण क्विकक्विड प्लांटैटुर सोलो, सोलो सेडिट के सिद्धांत पर उसका एक हिस्सा बन जाता है, और यह अनुबंध के परिणामस्वरूप नहीं बल्कि भूमि के मालिक के रूप में दूसरे पक्ष में निहित होता है। हडसन ऑन बिल्डिंग कॉन्ट्रैक्ट्स, 7वां संस्करण, पृष्ठ 386 देखें…” आगे कहा गया, “…..यह अपवाद उन इमारतों पर लागू नहीं होता है जो किसी कार्य अनुबंध के निष्पादन में निर्मित की जाती हैं, और उनके संदर्भ में कानून यह है कि उनका शीर्षक भूमि के मालिक को उसके साथ एक वृद्धि के रूप में स्थानांतरित हो जाता है। तदनुसार, अनुबंध के दूसरे पक्ष के पक्ष में चल संपत्ति के रूप में सामग्री के शीर्षक का कोई सवाल ही नहीं हो सकता है…….”

53. गैनन डंकर्ले-I3 में, इस न्यायालय ने माना कि एक भवन अनुबंध में, जो एक, पूरी तरह से अविभाज्य था, माल की बिक्री नहीं हुई थी और यह प्रांतीय राज्य विधानमंडल की क्षमता के भीतर नहीं था कि वह ऐसे अनुबंध में उपयोग की गई सामग्रियों की आपूर्ति पर कर लगाए, इसे बिक्री के रूप में मानते हुए। उपरोक्त कथन इस आधार पर स्थापित किया गया था कि कार्य अनुबंध एक समग्र अनुबंध था जो अविभाज्य और अविभाज्य है। भारत सरकार अधिनियम, 1935 की अनुसूची सात की सूची II की प्रविष्टि 48 गैनन डंकर्ले-I3 में इस न्यायालय के समक्ष विचाराधीन थी। यह देखा गया है कि उस प्रविष्टि में “माल की बिक्री” अभिव्यक्ति का वही अर्थ है जो माल की बिक्री अधिनियम, 1930 में उक्त अभिव्यक्ति का था। दूसरे शब्दों में, माल की बिक्री के आवश्यक तत्व हैं (i) एक मूल्य के लिए चल संपत्ति बेचने का समझौता और (ii) उस समझौते के अनुसार उसमें संपत्ति का हस्तांतरण।

54. गैनन डंकर्ले-I3 के बाद निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल वस्तुओं पर कर लगाने की राज्यों की शक्तियों से जुड़ी समस्याओं की भारत के विधि आयोग द्वारा विस्तृत जांच की गई। अपनी 61वीं रिपोर्ट, अध्याय 1ए में विधि आयोग ने निर्माण अनुबंध की करदेयता की विशेष रूप से जांच की। विधि आयोग ने निर्माण अनुबंधों की आवश्यक प्रकृति और विशेषताओं तथा निर्माण अनुबंध और बिक्री अनुबंध के बीच अंतर पर ध्यान दिया। इसने इस प्रश्न की जांच की कि क्या निर्माण अनुबंधों पर कर लगाने की शक्ति राज्यों को दी जानी चाहिए। विधि आयोग ने तीन विकल्प सुझाए (ए) राज्य सूची में संशोधन, प्रविष्टि 54, या (बी) राज्य सूची में एक नई प्रविष्टि जोड़ना, या (सी) अनुच्छेद 366 में “बिक्री” की एक व्यापक परिभाषा सम्मिलित करना ताकि निर्माण अनुबंध को शामिल किया जा सके। इसने अंतिम विकल्प को प्राथमिकता दी, क्योंकि, इसकी राय में, यह कई संशोधनों से बच जाएगा।

55. विधि आयोग की उपरोक्त अनुशंसा को ध्यान में रखते हुए, 1981 का संविधान विधेयक संख्या 52 संसद में प्रस्तुत किया गया।

56. संसद ने इसके पश्चात संविधान (छियालीसवाँ संशोधन) अधिनियम, 1982 पारित किया, जिसे 02.02.1983 को राष्ट्रपति की स्वीकृति प्राप्त हुई। तदनुसार, संविधान के अनुच्छेद 366 में खंड 29-ए जोड़ा गया, जो नीचे दिया गया है। (ii) कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल में संपत्ति का हस्तांतरण; (iii) किराया-खरीद या किस्तों द्वारा भुगतान की किसी भी प्रणाली पर माल की डिलीवरी; (iv) नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान विचार के लिए किसी भी उद्देश्य के लिए किसी भी माल का उपयोग करने के अधिकार का हस्तांतरण; (v) एक अनिगमित संघ या व्यक्तियों के निकाय द्वारा नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान विचार के लिए अपने किसी सदस्य को माल की आपूर्ति; (vi) किसी सेवा के रूप में या उसके भाग के रूप में, नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के बदले भोजन या किसी पेय की आपूर्ति।

12. अनुच्छेद 286 के खंड (3) में संशोधन करने का प्रस्ताव है, ताकि संसद को कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल के हस्तांतरण पर कर लगाने की प्रणाली, दरों और अन्य घटनाओं, भाड़े पर खरीद या किस्तों द्वारा भुगतान की किसी भी प्रणाली पर माल की डिलीवरी और किसी भी माल का उपयोग करने के अधिकार के संबंध में कानून द्वारा प्रतिबंध और शर्तें निर्दिष्ट करने में सक्षम बनाया जा सके।

13. प्रस्तावित संशोधनों से राज्य के राजस्व में काफी हद तक वृद्धि होगी। विधेयक का खंड 6 विचार के लिए भोजन या पेय की आपूर्ति पर कर लगाने वाले कानूनों और किसी भी ऐसे कानून के तहत कर के रूप में किए गए संग्रह या वसूली को वैध बनाने का प्रयास करता है। हालांकि, एसोसिएटेड होटल्स ऑफ इंडिया मामले में फैसले की तारीख से लेकर वर्तमान संशोधन अधिनियम के लागू होने तक की अवधि के दौरान होटल व्यवसायी द्वारा होटल में ठहरे व्यक्ति को दिए जाने वाले खाद्य या पेय पर कोई बिक्री कर देय नहीं होगा, बशर्ते विधेयक के खंड 6 के उपखंड (2) में उल्लिखित शर्तें पूरी होती हों। रेस्तरां द्वारा दिए जाने वाले खाद्य या पेय के मामले में यह राहत केवल नॉर्दर्न इंडिया कैटरर्स (इंडिया) लिमिटेड मामले में फैसले की तारीख से लेकर वर्तमान संशोधन अधिनियम के लागू होने तक की अवधि के संबंध में ही उपलब्ध होगी। (29-ए) “माल की बिक्री या खरीद पर कर” में शामिल हैं-
(ए) किसी अनुबंध के अनुसरण के अलावा, नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए किसी माल में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर; (बी) निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में); (ग) भाड़े पर खरीद या किस्तों में भुगतान की किसी प्रणाली पर माल की डिलीवरी पर कर;

(घ) किसी भी उद्देश्य के लिए किसी भी माल का उपयोग करने के अधिकार के हस्तांतरण पर कर (चाहे निर्दिष्ट अवधि के लिए हो या नहीं) नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए;

(ङ) किसी भी अनिगमित संघ या व्यक्तियों के निकाय द्वारा अपने किसी सदस्य को नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए माल की आपूर्ति पर कर;

(च) किसी भी सेवा के रूप में या उसके भाग के रूप में या किसी भी अन्य तरीके से माल की आपूर्ति पर कर, जो खाद्य या मानव उपभोग के लिए कोई अन्य वस्तु या कोई पेय (चाहे नशीला हो या न हो) हो, जहां ऐसी आपूर्ति या सेवा नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए हो,
और किसी भी माल का ऐसा हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की बिक्री मानी जाएगी, जो हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति करता है और उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की खरीद मानी जाएगी, जिसे ऐसा हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति की जाती है;’

14. संविधान में उपरोक्त संशोधन के बाद, विभिन्न राज्यों में बिक्री कर कानूनों में संशोधन किया गया और निर्माण अनुबंध के संबंध में बिक्री कर लगाने के प्रावधान किए गए। छियालीसवें संशोधन की संवैधानिक वैधता जिसके द्वारा राज्यों के विधानमंडलों को संविधान के अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के खंड (ए) से (एफ) में वर्णित कुछ लेनदेन पर बिक्री कर लगाने का अधिकार दिया गया था, साथ ही राज्य विधानों में किए गए संशोधनों को बिल्डर्स एसोसिएशन में चुनौती दी गई थी। इस न्यायालय की संविधान पीठ ने छियालीसवें संशोधन की संवैधानिकता को बरकरार रखा। न्यायालय ने पाया कि संविधान के अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए में प्रस्तुत नई परिभाषा का उद्देश्य संविधान में जहां भी “माल की बिक्री या खरीद पर कर” अभिव्यक्ति का दायरा बढ़ाना है, ताकि यह उप-खंड (ए) से (एफ) में निर्दिष्ट किसी भी लेनदेन के तहत होने वाले माल के किसी भी हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति को अपने दायरे में शामिल कर सके। संविधान पीठ ने स्पष्ट किया कि खंड 29-ए कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में) में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर को संदर्भित करता है। माल में संपत्ति के हस्तांतरण पर जोर दिया जाता है – चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में। खंड 29-ए के उप-खंड (बी) के तहत माल में संपत्ति का हस्तांतरण कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री माना जाता है, जो हस्तांतरण करने वाले व्यक्ति द्वारा किया जाता है और उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की खरीद की जाती है, जिसे ऐसा हस्तांतरण किया गया था।

58. अनुच्छेद 286 बिक्री कर लगाने के संबंध में कानून बनाने की राज्य की शक्ति पर कुछ प्रतिबंध लगाता है। यह निर्धारित करता है कि किसी राज्य का कोई भी कानून माल की बिक्री या खरीद पर कर नहीं लगाएगा या लगाने को अधिकृत नहीं करेगा, जहां ऐसी बिक्री या खरीद (क) राज्य के बाहर होती है, या (ख) भारत के क्षेत्र में माल के आयात या माल के निर्यात के दौरान होती है। अनुच्छेद 286 का उप-खंड (2) संसद को कानून बनाने के लिए सक्षम बनाता है, जो यह निर्धारित करने के लिए सिद्धांत तैयार करता है कि माल की बिक्री या खरीद खंड (1) में उल्लिखित किसी भी तरीके से होती है। अंतर-राज्य व्यापार और वाणिज्य के संबंध में, खंड (3) दो प्रतिबंध लगाता है। यह प्रदान करता है कि किसी राज्य का कोई भी कानून, जहां तक ​​वह (क) संसद द्वारा कानून द्वारा अंतर-राज्य व्यापार या वाणिज्य में विशेष महत्व का घोषित माल की बिक्री या खरीद पर कर लगाता है या लगाने को अधिकृत करता है; (ख) माल की बिक्री या खरीद पर कर, जो अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के उप-खंड (ख), उप-खंड (ग) और उप-खंड (घ) में निर्दिष्ट प्रकृति का कर है, कर लगाने की प्रणाली, दरों और कर की अन्य घटनाओं के संबंध में ऐसे प्रतिबंधों और शर्तों के अधीन होगा जैसा कि संसद कानून द्वारा निर्दिष्ट कर सकती है। खंड (3) को संविधान के छियालीसवें संशोधन अधिनियम, 1982 द्वारा 02.02.1983 से प्रतिस्थापित किया गया था।

59. खंड 29-ए को छियालीसवें संशोधन द्वारा अनुच्छेद 366 में 02.02.1983 से प्रभावी रूप से डाला गया था। सूची II (राज्य सूची) की प्रविष्टि 54 – राज्य को सूची I की प्रविष्टि 92-ए के प्रावधानों के अधीन समाचार पत्रों के अलावा अन्य वस्तुओं की बिक्री या खरीद पर करों से संबंधित कानून बनाने में सक्षम बनाती है। सूची II की प्रविष्टि 63 राज्यों को स्टाम्प शुल्क की दरों के संबंध में सूची I के प्रावधानों में निर्दिष्ट दस्तावेजों के अलावा अन्य दस्तावेजों के संबंध में स्टाम्प शुल्क की दरें प्रदान करने में सक्षम बनाती है। सूची I की प्रविष्टि 92-ए समाचार पत्रों के अलावा अन्य वस्तुओं की बिक्री या खरीद पर करों से संबंधित है, जहां ऐसी बिक्री या खरीद अंतर-राज्यीय व्यापार या वाणिज्य के दौरान होती है। सूची III की प्रविष्टि 6 “कृषि भूमि के अलावा अन्य संपत्ति का हस्तांतरण; विलेखों और दस्तावेजों का पंजीकरण” विषयों से संबंधित है।

60. संविधान के अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के उप-खंड (बी) का अर्थ जानना महत्वपूर्ण है। जैसा कि अनुच्छेद 366 के शीर्षक से ही पता चलता है, यह परिभाषा खंड है। यह इस बात से शुरू होता है कि संविधान में जब तक संदर्भ से अन्यथा अपेक्षित न हो, उस अनुच्छेद में परिभाषित अभिव्यक्तियों का वही अर्थ होगा जो उन्हें उस अनुच्छेद में दिया गया है। “माल की बिक्री या खरीद पर कर” अभिव्यक्ति की परिभाषा खंड (29-ए) में निहित है। यदि खंड 29-ए के प्रथम भाग को उप-खंड (बी) के साथ इस खंड के उत्तरार्द्ध भाग के साथ पढ़ा जाए, तो यह इस प्रकार होगा: माल की बिक्री या क्रेता पर कर” में कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में) में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर शामिल है और किसी भी माल का ऐसा हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की बिक्री मानी जाएगी जो हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति करता है और उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की खरीद मानी जाएगी जिसे ऐसा हस्तांतरण, वितरण या आपूर्ति की जाती है। खंड 12 में “माल” की परिभाषा समावेशी है। इसमें सभी सामग्री, वस्तुएं और लेख शामिल हैं। अभिव्यक्ति, ‘माल’ का अर्थ माल से अधिक व्यापक है। संपत्ति या चल संपत्ति खंड 12 के अर्थ में माल है। उप-खंड (बी) कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में) में संपत्ति के हस्तांतरण को संदर्भित करता है। कोष्ठक में “किसी अन्य रूप में” अभिव्यक्ति अत्यंत महत्वपूर्ण है क्योंकि इस अभिव्यक्ति द्वारा ‘माल’ शब्द की सामान्य समझ को माल के अलावा किसी अन्य रूप में माल को इसके दायरे में लाकर विस्तृत किया गया है। इस प्रकार किसी अन्य रूप में माल का अर्थ होगा वह माल जो चल संपत्ति या माल नहीं रह गया है और जमीन से जुड़ गया है या उसमें समा गया है। दूसरे शब्दों में, वह माल जो निगमन द्वारा अचल संपत्ति का हिस्सा बन गया है, उसे माल माना जाता है। ‘माल की बिक्री या खरीद पर कर’ की परिभाषा में माल के रूप में माल में संपत्ति के हस्तांतरण या कर शामिल है या जो माल के रूप में अपना रूप खो चुका है और किसी अन्य रूप को प्राप्त कर चुका है जो किसी कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल है।

61. इस प्रकार देखा जाए तो अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए (बी) के तहत माल में संपत्ति का हस्तांतरण उस व्यक्ति द्वारा कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री माना जाता है जो हस्तांतरण करता है और उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की खरीद जिसे ऐसा हस्तांतरण किया जाता है।

62. राज्यों को अब अविभाज्य कार्यों के अनुबंधों पर कर लगाने की शक्ति प्रदान की गई है। संविधान में जहाँ भी “माल की बिक्री या खरीद पर कर” का उल्लेख है, उसके दायरे को बढ़ाकर ऐसा किया गया है। तदनुसार, सातवीं अनुसूची की सूची II की प्रविष्टि 54 में “माल की बिक्री या खरीद पर कर” की अभिव्यक्ति को परिभाषा खंड 29-ए के साथ पढ़ने पर, कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल के रूप में या माल के अलावा किसी अन्य रूप में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर शामिल होता है। कर योग्य घटना बिक्री मानी जाती है।

63. गैनन डंकर्ले-I और गैनन डंकर्ले-I के बाद के कुछ अन्य निर्णय जिसमें “बिक्री” शब्द को माल की बिक्री अधिनियम में निहित “बिक्री” शब्द की परिभाषा को अपनाकर सीमित अर्थ दिया गया था, को छियालीसवें संविधान संशोधन द्वारा समाप्त कर दिया गया है ताकि कार्य अनुबंध को शामिल किया जा सके।

64. संविधान के अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के उप-खंड (बी) का अर्थ भी बिल्डर्स एसोसिएशन में इस न्यायालय की संविधान पीठ द्वारा तय किया गया है। अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के परिणामस्वरूप, माल की बिक्री या खरीद पर कर में कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल के रूप में या माल के अलावा किसी अन्य रूप में हस्तांतरण पर कर शामिल हो सकता है। राज्यों के लिए कानूनी कल्पना द्वारा कार्य अनुबंध को दो अलग-अलग अनुबंधों में विभाजित करना खुला है: (i) कार्य अनुबंध में शामिल माल की बिक्री के लिए अनुबंध और (ii) श्रम और सेवा की आपूर्ति के लिए अनुबंध। छियालीसवें संशोधन द्वारा राज्यों को अनुबंध को दो भागों में विभाजित करने तथा कार्य अनुबंध के निष्पादन में प्रयुक्त सामग्री के मूल्य पर बिक्री कर लगाने का अधिकार दिया गया है।

65. हमारे विचार से, यह बात बिल्कुल भी महत्वपूर्ण नहीं है कि अनुबंध में संपत्ति को माल में स्थानांतरित करने का प्रबल इरादा शामिल था या नहीं। यह पता लगाना आवश्यक नहीं है कि अनुबंध का प्रबल इरादा क्या है। भले ही अनुबंध का प्रबल इरादा संपत्ति को माल में स्थानांतरित करना न हो, बल्कि यह सेवा प्रदान करना हो या अंतिम लेनदेन अचल संपत्ति का हस्तांतरण हो, तब भी राज्यों को ऐसे अनुबंध में प्रयुक्त सामग्री पर बिक्री कर लगाने का अधिकार है, यदि इसमें अन्यथा कार्य अनुबंध के तत्व हों। रेनबो कलर लैब 16 में इस न्यायालय की दो न्यायाधीशों वाली पीठ द्वारा लिया गया यह दृष्टिकोण कि चालीसवें संशोधन के बाद अनुबंध का विभाजन केवल तभी किया जा सकता है जब कार्य अनुबंध में माल में संपत्ति को स्थानांतरित करने का प्रमुख इरादा शामिल हो, न कि उन अनुबंधों में जहां संपत्ति का हस्तांतरण सेवा अनुबंध की घटना के रूप में होता है, अब अच्छा कानून नहीं है, रेनबो कलर लैब को एसोसिएटेड सीमेंट में तीन न्यायाधीशों वाली पीठ द्वारा स्पष्ट रूप से खारिज कर दिया गया है।

66. हालांकि, भारत संचार में न्यायालय अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के उप-खंड (डी) से संबंधित था, लेकिन इस सवाल से निपटते समय कि क्या मोबाइल फोन कनेक्शन का आनंद लेने वाले लेनदेन की प्रकृति बिक्री या सेवा या दोनों है, तीन न्यायाधीशों की पीठ ने अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए में परिभाषा के दायरे पर विचार किया। उप-खंड (बी) के संदर्भ में इसने कहा: “……. उप-खंड (बी) कार्य अनुबंध से संबंधित मामलों को कवर करता है। यह विशेष तथ्य स्थिति थी जिसका न्यायालय को गैनन डंकर्ले-I में सामना करना पड़ा था और जिसे न्यायालय ने बिक्री नहीं माना था। कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल में संपत्ति के हस्तांतरण का कानून में प्रभाव इस संशोधन द्वारा बिक्री माना गया था। उस सीमा तक गैनन डंकर्ले-I में निर्णय सीधे तौर पर खत्म हो गया था। इसके बाद यह कहा गया कि अनुच्छेद 366(29-ए) के सभी उप-खंड उन लेन-देनों को बिक्री कर लगाने के उद्देश्य से खरीद या बिक्री के दायरे में लाने का काम करते हैं, जिनमें माल की बिक्री अधिनियम, 1930 में परिभाषित ‘बिक्री’ के आवश्यक तत्व अनुपस्थित हैं। इसके बाद यह स्पष्ट किया गया कि गैनन डंकर्ले-I दो मामलों में चालीसवें संविधान संशोधन से बच गया। पहला, सामान्य रूप से संविधान के प्रयोजनों के लिए और विशेष रूप से सूची II की प्रविष्टि 54 के प्रयोजनों के लिए “बिक्री” की परिभाषा के संबंध में, सिवाय इस सीमा तक कि अनुच्छेद 366(29-ए) के खंड संचालित होते हैं और दूसरा, प्रमुख प्रकृति परीक्षण अनुच्छेद 366 (29-ए) द्वारा कवर नहीं किए गए एक समग्र लेनदेन तक ही सीमित होगा। दूसरे शब्दों में, भारत संचार 5 में, इस न्यायालय ने एसोसिएटेड सीमेंट 15 में इस न्यायालय द्वारा कही गई बात को दोहराया कि अनुच्छेद 366(29-ए) के खंडों द्वारा कवर किए गए संयुक्त लेनदेन पर प्रभावी प्रकृति परीक्षण लागू नहीं होता है। इसमें कोई अस्पष्टता नहीं छोड़ते हुए कहा गया कि छियालीसवें संशोधन के बाद, उन अनुबंधों के बिक्री तत्व जो अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के छह उप-खंडों द्वारा कवर किए गए हैं, पृथक किए जा सकते हैं और राज्यों द्वारा सूची II की प्रविष्टि 54 के तहत बिक्री कर के अधीन हो सकते हैं और प्रभावी प्रकृति परीक्षण लागू होने का कोई सवाल ही नहीं है।

67. एसोसिएटेड सीमेंट और भारत संचार में कानून के कथन के मद्देनजर, अपीलकर्ताओं की ओर से पेश की गई दलील कि लेनदेन की वास्तविक प्रकृति का पता लगाने के लिए प्रभावी प्रकृति परीक्षण लागू किया जाना चाहिए, जैसे कि अनुच्छेद 366 (29-ए) के खंडों द्वारा कवर किए गए समग्र लेनदेन में माल की बिक्री के लिए अनुबंध है या सेवा का अनुबंध है, कोई योग्यता नहीं है और इसे खारिज कर दिया गया है।

68. गैनन डंकर्ले-II11 में, इस न्यायालय ने, अन्य बातों के साथ-साथ, निम्नलिखित पाँच प्रस्ताव स्थापित किए: (i) छियालीसवें संशोधन के परिणामस्वरूप, जो अनुबंध एकल और अविभाज्य था, उसे कानूनी कल्पना द्वारा एक ऐसे अनुबंध में बदल दिया गया है जो माल की बिक्री के लिए एक और श्रम और सेवा की आपूर्ति के लिए दूसरे में विभाजित है और ऐसे अनुबंध के परिणामस्वरूप जो एकल और अविभाज्य था, उसे दो अलग-अलग समझौतों वाले अनुबंध के बराबर लाया गया है; (ii) यदि अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) द्वारा पेश की गई कानूनी कल्पना को उसके तार्किक अंत तक ले जाया जाता है, तो यह इस प्रकार है कि एकल और अविभाज्य कार्य अनुबंध में भी उन वस्तुओं की बिक्री मानी जाती है जो कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल हैं। ऐसी मानी गई बिक्री में कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल वस्तुओं की बिक्री की सभी घटनाएँ होती हैं जहाँ अनुबंध माल की बिक्री के लिए एक और श्रम और सेवाओं की आपूर्ति के लिए दूसरे में विभाजित होता है; (iii) अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए के उप-खंड (बी) के मद्देनजर, राज्य विधानसभाएं कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल वस्तुओं में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर लगाने के लिए सक्षम हैं। अनुच्छेद 286 (3) (बी) के तहत, संसद को ऐसे कर की व्यवस्था, दरों या घटनाओं के संबंध में प्रतिबंध और शर्तों को निर्दिष्ट करने वाला कानून बनाने का अधिकार दिया गया है। इसका मतलब यह नहीं है कि संसद द्वारा अनुच्छेद 286 (3) (बी) के तहत कानून के अधिनियमित होने तक राज्य की विधायी शक्ति का प्रयोग नहीं किया जा सकता है। इसका अर्थ केवल यह है कि अनुच्छेद 286(3)(ख) के अंतर्गत संसद द्वारा कानून बनाए जाने की स्थिति में, अनुच्छेद 366 के खंड (29-ए) के उपखंड (ख), (ग) और (घ) में निर्दिष्ट प्रकृति का कर लगाने के लिए सूची II में प्रविष्टि 54 के अंतर्गत राज्य की विधायी शक्ति का प्रयोग उक्त कानून में निहित कर लगाने की प्रणाली, दरों और अन्य घटनाओं के संबंध में प्रतिबंधों और शर्तों के अधीन होगा; (iv) अनुच्छेद 366 (29-ए)(बी) के साथ पठित राज्य सूची की प्रविष्टि 54 के अंतर्गत माल की बिक्री या खरीद पर कर लगाने वाला कानून बनाते समय, राज्य विधानमंडल को ऐसी मानी गई बिक्री पर कर लगाने वाला कानून बनाने की अनुमति है जो केंद्रीय बिक्री कर अधिनियम की धारा 3 के अंतर्गत अंतर-राज्यीय व्यापार या वाणिज्य के दौरान या केंद्रीय बिक्री कर अधिनियम की धारा 4 के अंतर्गत बाहर की बिक्री या केंद्रीय बिक्री कर अधिनियम की धारा 5 के अंतर्गत आयात या निर्यात के दौरान की गई बिक्री है; और (v) अनुच्छेद 366 (29-ए)(बी) द्वारा परिकल्पित कर लगाने का उपाय कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल का मूल्य है। यद्यपि कर कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल में संपत्ति के हस्तांतरण पर लगाया जाता है, ऐसे कर लगाने का उपाय कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल का मूल्य है। चूंकि, कर योग्य घटना कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल में संपत्ति का हस्तांतरण है और ऐसे माल में संपत्ति का हस्तांतरण तब होता है जब माल को कार्यों में शामिल किया जाता है, माल का मूल्य जो कर लगाने के लिए उपाय का गठन कर सकता है, वह कार्यों में माल को शामिल करने के समय माल का मूल्य होना चाहिए, न कि ठेकेदार द्वारा माल के अधिग्रहण की लागत।

69. गैनन डंकर्ले-II में राजस्थान बिक्री कर अधिनियम की धारा 5 की उपधारा (3) तथा राजस्थान बिक्री कर नियमों के नियम 29(2)(1) को असंवैधानिक तथा शून्य घोषित किया गया था। ऐसा इसलिए घोषित किया गया क्योंकि न्यायालय ने पाया कि धारा 5(3) राज्य सूची की प्रविष्टि 54 के अंतर्गत राज्य विधानमंडल को प्रदत्त विधायी शक्ति की सीमाओं का उल्लंघन करती है। हालांकि, जहां तक ​​छियालीसवें संशोधन के पश्चात कानूनी स्थिति का प्रश्न है, गैनन डंकर्ले-II11 स्पष्ट रूप से यह मानता है कि राज्यों के पास अब कार्य अनुबंध के निष्पादन में माल के रूप में अथवा किसी अन्य रूप में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर लगाने की विधायी शक्ति है।

70. छियालीसवां संशोधन इस बात में कोई संदेह नहीं छोड़ता कि राज्यों के पास अनुबंध को विभाजित करने तथा कार्य अनुबंध के निष्पादन में सम्मिलित सामग्री के मूल्य पर बिक्री कर लगाने की शक्ति है। राज्यों को अब ऐसे अनुबंध में प्रयुक्त सामग्री पर बिक्री कर लगाने का अधिकार है। दूसरे शब्दों में, अनुच्छेद 366 का खंड 29-ए राज्यों को कथित बिक्री पर कर लगाने का अधिकार देता है।

71. अब, यदि अनुच्छेद 366 के खंड (29-ए) (बी) में दिए गए कानूनी कल्पना के अनुसार, निर्माण अनुबंध अलग-अलग और विभाज्य हो जाता है, एक सामग्री के लिए और दूसरा सेवाओं और किए गए कार्य के लिए, मद्रास जनरल सेल्स टैक्स एक्ट की धारा 2 (i) में निर्माण अनुबंध की परिभाषा के संबंध में गैनन डंकर्ले-I में इस न्यायालय द्वारा जो कुछ भी कहा गया है, वह अनुच्छेद 366 (29-ए) के अर्थ के भीतर “निर्माण अनुबंध” शब्द के दायरे और दायरे के संबंध में महत्वहीन है। यह कहना कि अनुच्छेद 366 में खंड (29-ए) को शामिल करने से गैनन डंकर्ले-I किसी भी तरह से रद्द नहीं हुआ है, हमारे विचार में, सही नहीं है। गैनन डंकर्ले-I में “कार्य अनुबंध” शब्द को दिया गया संकीर्ण अर्थ अब नहीं रहा।

72. इसमें कोई संदेह नहीं है कि अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) को आकर्षित करने के लिए कार्य अनुबंध होना चाहिए, लेकिन फिर इसका अर्थ क्या है। “कार्य अनुबंध” शब्द को उस तरीके से समझा जाना चाहिए जैसा संसद ने छियालीसवें संशोधन के समय अपने दृष्टिकोण में रखा था और जो अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) के लिए अधिक उपयुक्त है।

73. हमारी राय में, अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) में ‘कार्य अनुबंध’ शब्द काफी व्यापक है और इसे शब्द की किसी विशेष समझ या किसी विशेष रूप तक सीमित नहीं किया जा सकता है। यह शब्द अनुबंध की एक विस्तृत श्रृंखला और कई किस्मों को समाहित करता है। संसद ने छियालीसवें संशोधन के समय “कार्य अनुबंध” के बारे में इतना व्यापक अर्थ रखा था। अनुच्छेद 366 में खंड 29-ए को शामिल करने का उद्देश्य “माल की बिक्री या खरीद पर कर” की अभिव्यक्ति के दायरे को बढ़ाना और गैनन डंकरले-I को दूर करना था। इस प्रकार देखा जाए तो, भले ही किसी अनुबंध में माल और सामग्री की आपूर्ति और श्रम और सेवाओं के प्रदर्शन के दायित्वों के अलावा कुछ अतिरिक्त दायित्व लगाए गए हों, ऐसा अनुबंध कार्य अनुबंध नहीं रह जाता। अनुबंध में अतिरिक्त दायित्व अनुबंध की प्रकृति को नहीं बदलेंगे, जब तक कि अनुबंध कार्यों के लिए अनुबंध प्रदान करता है और कार्य अनुबंध के प्राथमिक विवरण को संतुष्ट करता है। एक बार जब अनुबंध में कार्य अनुबंध की विशेषताओं या तत्वों को संतुष्ट कर दिया जाता है, तो अतिरिक्त दायित्वों के बावजूद, ऐसा अनुबंध ‘कार्य अनुबंध’ शब्द के अंतर्गत आ जाएगा। अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) में कुछ भी “कार्य अनुबंध” शब्द को केवल श्रम और सेवा के लिए अनुबंध तक सीमित नहीं करता है। संसद ने अनुच्छेद 366 में खंड 29-ए को शामिल करते समय कार्य अनुबंध की सभी शैलियों को ध्यान में रखा था।

74. कार्य (या सेवा) के लिए अनुबंध और बिक्री (माल) के लिए अनुबंध के बीच अंतर इस न्यायालय के समक्ष एक से अधिक अवसरों पर विचार के लिए आया है। इस संबंध में इस न्यायालय के कुछ निर्णयों पर विचार करने से पहले, अंग्रेजी न्यायालयों के दो पुराने निर्णयों का संदर्भ लेना दिलचस्प होगा। ली में, यह निर्धारित किया गया था कि यदि किसी अनुबंध के परिणामस्वरूप एक पक्ष से दूसरे पक्ष को माल में संपत्ति का लेन-देन होता है तो यह बिक्री का अनुबंध होना चाहिए।

75. हालांकि, ली में कानून के कथन को रॉबिन्सन में समर्थन नहीं मिला, जहां यह माना गया कि यदि अनुबंध के सार में वस्तुओं के उत्पादन के लिए कौशल और श्रम की आवश्यकता होती है, तो इससे कोई फर्क नहीं पड़ता कि कौशल के अलावा कुछ सामग्री भी दी गई है।

76. चंद्रभान गोसाईं में इस न्यायालय ने यह स्पष्ट किया कि यह पता लगाने के लिए कि कोई अनुबंध किए गए कार्य और मिली सामग्री का है या माल की बिक्री का, यह उसके सार पर निर्भर करता है। यदि यह आवश्यक नहीं है कि संपत्ति का उत्पादन किया जाए और संपत्ति के रूप में हस्तांतरित किया जाए, तो यह किए गए कार्य और प्राप्त सामग्री के लिए अनुबंध हो सकता है, न कि माल की बिक्री के लिए अनुबंध।

80. पुरुषोत्तम प्रेमजी में, कार्य के लिए अनुबंध और बिक्री के लिए अनुबंध के बीच अंतर इस प्रकार समझाया गया था: कार्य या सेवा के लिए अनुबंध और माल की बिक्री के लिए अनुबंध के बीच प्राथमिक अंतर यह है कि पूर्व में कार्य करने वाले या सेवा प्रदान करने वाले व्यक्ति के पास संपूर्ण रूप से उत्पादित वस्तु में कोई संपत्ति नहीं होती है, भले ही उसके द्वारा उपयोग की गई सामग्री का एक हिस्सा या यहां तक ​​कि संपूर्ण भी उसकी संपत्ति हो। बिक्री के लिए अनुबंध के मामले में, संपूर्ण रूप से उत्पादित वस्तु का व्यक्तिगत अस्तित्व उस पक्ष की एकमात्र संपत्ति के रूप में होता है जिसने डिलीवरी से कुछ समय पहले इसका उत्पादन किया था और उसमें संपत्ति केवल उससे संबंधित अनुबंध के तहत कीमत के लिए दूसरे पक्ष को हस्तांतरित होती है। अनुबंध के निष्पादन में उपयोग की गई वस्तुओं में संपत्ति का हस्तांतरण ही पर्याप्त नहीं है; बिक्री का गठन करने के लिए माल की बिक्री से संबंधित एक स्पष्ट या निहित समझौता होना चाहिए और अनुबंधित माल में शीर्षक पारित करके समझौते को पूरा करना चाहिए। अंततः अनुबंध के अनुसरण में किए गए अभिवृद्धि के वास्तविक प्रभाव का मूल्यांकन किसी कृत्रिम नियम से नहीं किया जाना चाहिए, बल्कि अनुबंध के पक्षों के इरादे से किया जाना चाहिए।

81. पुरुषोत्तम प्रेमजी में उजागर किए गए कारक जो काम के लिए अनुबंध को बिक्री के लिए अनुबंध से अलग करते हैं, प्रासंगिक हैं लेकिन संपूर्ण नहीं हैं। यह कहना सही नहीं है कि इन कारकों को काम के अनुबंध और बिक्री के लिए अनुबंध में अंतर करने के लिए एकमात्र कारक माना जाना चाहिए। हमारे विचार में, बिक्री और काम के अनुबंध में अंतर करने के लिए कोई पूर्ण परीक्षण नहीं है और न ही हो सकता है।

82. एसोसिएटेड होटल्स में इस न्यायालय ने कहा कि यह निर्धारित करना कि किसी लेन-देन में शामिल अनुबंध बिक्री का अनुबंध है या काम या सेवा का अनुबंध है, प्रत्येक मामले में उसके तथ्यों और परिस्थितियों पर निर्भर करता है। लेन-देन के निष्पादन के दौरान वस्तु या वस्तु में संपत्ति का हस्तांतरण इसे बिक्री का लेनदेन नहीं बनाता है। यहां तक ​​कि विशुद्ध रूप से काम या सेवा के अनुबंध में भी, यह संभव है कि काम को निष्पादित करने वाले व्यक्ति को वस्तुओं का उपयोग करना पड़े और ऐसे मामलों में संपत्ति वस्तुओं या सामग्रियों को दूसरे पक्ष को हस्तांतरित किया जाए। यह आवश्यक रूप से अनुबंध को उन सामग्रियों की बिक्री में परिवर्तित नहीं करेगा। एसोसिएटेड होटल्स में कहा गया है कि प्रत्येक मामले में न्यायालय को यह पता लगाना होगा कि लेन-देन का प्राथमिक उद्देश्य क्या है और इसे करते समय पक्षकारों की मंशा क्या है। यह स्पष्ट किया गया है कि कुछ मामलों में ऐसा हो सकता है कि कार्य या सेवा के अनुबंध में प्रवेश करते समय भी, पक्षकार अलग-अलग समझौते कर सकते हैं, एक कार्य और सेवा का और दूसरा कार्य निष्पादित करने या सेवा करने के दौरान उपयोग की जाने वाली सामग्रियों की बिक्री और खरीद का। लेकिन, तब ऐसे मामलों में लेन-देन एक और अविभाज्य नहीं होगा, बल्कि दो अलग-अलग समझौतों में आ जाएगा, एक कार्य या सेवा का और दूसरा बिक्री का।

83. हिंदुस्तान एयरोनॉटिक्स26 में न्यायालय ने सेवा के लिए अनुबंध और माल की बिक्री के लिए अनुबंध के बीच अंतर को इन शब्दों में नोट किया: “13. यह अच्छी तरह से स्थापित है कि सेवा अनुबंध और माल की बिक्री के अनुबंध के बीच अंतर यह है कि पूर्व में, काम करने वाले या सेवा प्रदान करने वाले व्यक्ति के पास समग्र रूप से उत्पादित वस्तुओं में कोई संपत्ति नहीं होती है, भले ही उसके द्वारा उपयोग की गई सामग्री का एक हिस्सा या पूरी तरह से उसकी संपत्ति रही हो। बिक्री के अनुबंध के मामले में, समग्र रूप से उत्पादित वस्तु का व्यक्तिगत अस्तित्व उस पक्ष की एकमात्र संपत्ति के रूप में होता है जिसने डिलीवरी से कुछ समय पहले इसका उत्पादन किया था और उसमें संपत्ति केवल उससे संबंधित अनुबंध के तहत दूसरे पक्ष को कीमत के लिए हस्तांतरित की जाती है। यह आवश्यक है, चाहे सार रूप में निर्धारित विचार के लिए काम करने का कोई समझौता हो…………”

86. हिंदुस्तान एयरोनॉटिक्स में न्यायालय ने आगे कहा कि: “18. यह सामान्य प्रस्ताव के रूप में नहीं कहा जा सकता है कि कार्य अनुबंध के प्रत्येक मामले में, मरम्मत के लिए उपयोग किए जाने वाले घटक भागों की बिक्री अनिवार्य रूप से निहित है। यह प्रश्न स्वाभाविक रूप से प्रत्येक मामले के तथ्यों और परिस्थितियों पर निर्भर करेगा। किसी वस्तु या वस्तु में केवल संपत्ति का हस्तांतरण कार्य के निष्पादन के दौरान होता है, इसलिए प्रत्येक मामले में न्यायालयों द्वारा प्रश्नगत लेन-देन का पता लगाने से लेन-देन बिक्री का लेन-देन नहीं हो जाता है। यहां तक ​​कि विशुद्ध रूप से कार्य या सेवा के अनुबंध में भी, यह संभव है कि वस्तुओं का उपयोग कार्य निष्पादित करने वाले व्यक्ति द्वारा किया जाना चाहिए, और ऐसी वस्तुओं या सामग्रियों में संपत्ति दूसरे पक्ष को हस्तांतरित हो सकती है।

87. यह आवश्यक रूप से अनुबंध को उन सामग्रियों की बिक्री में परिवर्तित नहीं करेगा…” कोन एलीवेटर्स 27 में न्यायालय ने कार्य अनुबंध और माल की बिक्री के अनुबंध में अंतर करने के लिए परीक्षणों पर फिर से प्रकाश डाला। न्यायालय ने कहा: “5. यह बात सर्वमान्य है कि ऐसा कोई मानक सूत्र नहीं है जिसके द्वारा कोई व्यक्ति “बिक्री के अनुबंध” को “कार्य अनुबंध” से अलग कर सके। यह प्रश्न काफी हद तक तथ्यात्मक है जो अनुबंध की शर्तों पर निर्भर करता है जिसमें उसके अंतर्गत निर्वहन किए जाने वाले दायित्वों की प्रकृति और आस-पास की परिस्थितियाँ शामिल हैं। यदि इरादा किसी ऐसी संपत्ति को किसी कीमत पर हस्तांतरित करना है जिसमें हस्तांतरितकर्ता के पास पहले से कोई संपत्ति नहीं थी, तो अनुबंध बिक्री के लिए अनुबंध है। अंततः, अनुबंध के अनुसरण में किए गए संवर्धन के वास्तविक प्रभाव को कृत्रिम नियमों से नहीं बल्कि अनुबंध के पक्षों के इरादे से आंका जाना चाहिए। “बिक्री के अनुबंध” में मुख्य उद्देश्य संपत्ति का हस्तांतरण और संपत्ति के कब्जे की डिलीवरी है, जबकि “कार्य के अनुबंध” में मुख्य उद्देश्य संपत्ति का हस्तांतरण नहीं है बल्कि यह काम और श्रम के लिए है। एक और परीक्षण जो अक्सर लागू किया जाता है वह है: ऐसे लेनदेन में डीलर की संपत्ति कब और कैसे ग्राहक को हस्तांतरित होती है: क्या यह तैयार वस्तु की डिलीवरी के समय हस्तांतरण द्वारा या ग्राहक की चल संपत्ति में विलय के दौरान विलय के द्वारा होता है? यदि यह पहला है, तो यह एक “बिक्री” है; यदि यह दूसरा है, तो यह एक “कार्य अनुबंध” है। इसलिए, यह तय करते समय कि अनुबंध “बिक्री” के लिए है या “कार्य और श्रम” के लिए, अनुबंध का सार या संपूर्ण लेनदेन की वास्तविकता को ध्यान में रखना होगा। अनुबंध का प्रमुख उद्देश्य, मामले की परिस्थितियाँ और व्यापार की प्रथा यह तय करने में एक मार्गदर्शक प्रदान करती है कि लेनदेन एक “बिक्री” है या “कार्य अनुबंध”। अनिवार्य रूप से, प्रश्न “अनुबंध” की व्याख्या का है। यह स्थापित कानून है कि अनुबंध का सार न कि उसका रूप लेनदेन की प्रकृति को निर्धारित करने में महत्वपूर्ण है। इस प्रश्न का निर्धारण करने के लिए कोई निश्चित नियम नहीं बनाया जा सकता कि कोई विशेष दिया गया अनुबंध माल की बिक्री के लिए अनुबंध है या कार्य अनुबंध है। अंततः, किसी दिए गए अनुबंध की शर्तें लेन-देन की प्रकृति का निर्धारण करेंगी, चाहे वह “बिक्री” हो या “कार्य अनुबंध”। इसलिए, इस प्रश्न का पता प्रत्येक मामले के तथ्यों पर, पक्षों के बीच अनुबंध की शर्तों और नियमों के उचित निर्माण पर लगाया जाना चाहिए।

92. हमें ऐसा लगता है (और कुछ निर्णयों में यही दृष्टिकोण अपनाया गया है) कि एक अनुबंध में काम और श्रम का अनुबंध और माल की बिक्री का अनुबंध दोनों शामिल हो सकते हैं। हमारी राय में, माल की बिक्री के लिए अनुबंध और काम (या सेवा) के लिए अनुबंध के बीच का अंतर समग्र अनुबंध के मामलों में लगभग कम हो गया है, जिसमें दोनों (अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) के प्रयोजनों के लिए काम/श्रम का अनुबंध और बिक्री का अनुबंध) शामिल हैं। अब अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) के तहत कानूनी कल्पना द्वारा, काम और श्रम के अनुबंध से माल के रूप में या किसी अन्य रूप में माल में संपत्ति के हस्तांतरण को अलग करके इस तरह के अनुबंध को विभाज्य बनाने की अनुमति है। अनुच्छेद 366 के खंड 29 (ए) (बी) के तहत माल में संपत्ति का हस्तांतरण, हस्तांतरण करने वाले व्यक्ति द्वारा कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री और उस व्यक्ति द्वारा उन वस्तुओं की खरीद माना जाता है, जिसे ऐसा हस्तांतरण किया जाता है। इस कारण से, पारंपरिक निर्णय जो मानते हैं कि अनुबंध के सार को देखा जाना चाहिए, उनका महत्व खो गया है। पारंपरिक रूप से जो देखा गया था उसे अब अनुच्छेद 366 के दर्शन के प्रकाश में समझा जाना चाहिए। 366(29-ए)।

93. प्रश्न यह है कि क्या डेवलपर/प्रमोटर द्वारा निर्मित किए जाने वाले फ्लैट की बिक्री के लिए किए गए समझौते में माल की बिक्री पर कर लगाना संविधान के तहत अनुमेय है? जब प्रमोटर/डेवलपर और फ्लैट क्रेता के बीच समझौता फ्लैट का निर्माण करने और अंततः भूमि के अंश के साथ फ्लैट को बेचने का होता है, तो यह स्पष्ट है कि इस तरह के लेन-देन में निर्माण की गतिविधि शामिल है क्योंकि फ्लैट के निर्माण के बाद ही इसे हस्तांतरित किया जा सकता है। इसलिए, हम सोचते हैं कि ऐसा कोई कारण नहीं है कि निर्माण की ऐसी गतिविधि “कार्य अनुबंध” शब्द के अंतर्गत न आए। आखिरकार, “कार्य अनुबंध” शब्द एक अनुबंध के अलावा और कुछ नहीं है जिसमें पार्टियों में से एक को काम करने या निष्पादित करने के लिए बाध्य किया जाता है। निर्माण की ऐसी गतिविधि में कार्य अनुबंध की सभी विशेषताएं या तत्व होते हैं। पार्टियों के बीच अंतिम लेनदेन फ्लैट की बिक्री हो सकती है लेकिन यह नहीं कहा जा सकता है कि कार्य अनुबंध की विशेषताएं उस लेनदेन में शामिल नहीं हैं। जब लेन-देन में निर्माण की गतिविधि शामिल होती है, तो ऐसे कारक जैसे कि, फ्लैट क्रेता का भवन के निर्माण में उपयोग की जाने वाली सामग्री के प्रकार और मानक पर कोई नियंत्रण नहीं होता है या उसे निर्माण गतिविधि की निगरानी या पर्यवेक्षण का कोई अधिकार नहीं होता है या भवन के डिजाइन या ले-आउट में उसकी कोई भूमिका नहीं होती है, हमारे विचार में, बहुत अधिक महत्व नहीं रखते हैं और किसी भी मामले में ये कारक निर्माण भाग के संबंध में अनुबंध को कार्य अनुबंध होने से नहीं रोकते हैं।

94. हमारे विचार में, निर्माण अनुबंध के निष्पादन में बेचे गए माने जाने वाले माल पर कर लगाने के लिए तीन शर्तें पूरी होनी चाहिए: (i) निर्माण अनुबंध होना चाहिए, (ii) माल निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल होना चाहिए, और (iii) उन मालों में संपत्ति किसी तीसरे पक्ष को माल के रूप में या किसी अन्य रूप में हस्तांतरित होनी चाहिए। भवन निर्माण अनुबंध या निर्माण करने के किसी भी अनुबंध में, उपरोक्त तीन चीजें पूरी तरह से पूरी होती हैं। फ्लैट बनाने के अनुबंध में माल की बिक्री तत्व अनिवार्य रूप से होगा। निर्माण अनुबंधों में निर्माण अनुबंध भी शामिल हैं और इसलिए बिना किसी विरोधाभास के यह कहा जा सकता है कि निर्माण अनुबंध निर्माण अनुबंध की प्रजातियाँ हैं।

95. आम तौर पर निर्माण अनुबंध के मामले में भवन के निर्माण में उपयोग किए गए माल में संपत्ति उस भूमि के मालिक को हस्तांतरित हो जाती है जिस पर भवन का निर्माण किया जाता है जब उपयोग किए गए माल और सामग्री को भवन में शामिल किया जाता है। लेकिन इसके विपरीत अनुबंध हो सकता है या कोई क़ानून अन्यथा प्रदान कर सकता है। इसलिए, यह कानून में एक पूर्ण प्रस्ताव नहीं कहा जा सकता है कि माल का स्वामित्व उस अचल संपत्ति के मालिक को वृद्धि या प्रयास के माध्यम से पारित किया जाना चाहिए, जिससे वे जुड़े हुए हैं या जिस पर इमारत बनी है।

96. संविधान में चालीसवें संशोधन के बाद एक अवधारणा के रूप में मूल्य संवर्धन को इस न्यायालय ने पी.एन.सी. निर्माण में स्वीकार किया है। इस अवधारणा पर विचार करते हुए, न्यायालय ने कहा कि मूल्य संवर्धन एक महत्वपूर्ण अवधारणा थी जो अनुच्छेद 366 में खंड (29-ए) के उप-खंड (बी) को सम्मिलित करके चालीसवें संशोधन के बाद उत्पन्न हुई थी। अब राज्यों के लिए निर्माण अनुबंध में शामिल माल के मूल्य पर उसी तरह बिक्री कर लगाना संभव हो गया है जिस तरह से निर्माण अनुबंध में माल की कीमत पर बिक्री कर लगाया जाता था। संविधान में 46वें संशोधन के कारण राज्य सरकारों को अनुबंध मूल्य पर बिक्री कर लगाने का अधिकार है जो पहले संभव नहीं था।

97. जहां किसी अनुबंध में कार्य अनुबंध और अचल संपत्ति का हस्तांतरण दोनों शामिल हैं, ऐसा अनुबंध कार्य अनुबंध के रूप में इसके चरित्र को समाप्त नहीं करता है। अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) ऐसी स्थिति की कल्पना करता है जहां माल को माल के रूप में स्थानांतरित नहीं किया जा सकता है, लेकिन किसी अन्य रूप में स्थानांतरित किया जा सकता है जो अचल संपत्ति के रूप में भी हो सकता है।

98. हमें इस बात में कोई संदेह नहीं है कि राज्य विधानसभाओं के पास सातवीं अनुसूची की सूची II की प्रविष्टि 54 के तहत अचल संपत्ति के हस्तांतरण पर कर लगाने की विधायी शक्ति नहीं है। हालांकि, राज्यों के पास फ्लैट की बिक्री के समझौते में माल की बिक्री पर बिक्री कर लगाने की क्षमता है, जिसमें माल की कथित बिक्री का एक घटक भी है। पहलू सिद्धांत हालांकि राज्य विधानमंडल को संघ सूची में शामिल होने और माल के मूल्य में ऐसी सेवा की लागत को शामिल करके सेवाओं पर कर लगाने की अनुमति नहीं देता है, लेकिन यह राज्य को भवन के निर्माण और उसमें फ्लैट की बिक्री जैसे समग्र अनुबंध में कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री के तत्व पर कर लगाने से नहीं रोकता है। भारत संचार 5 के पैरा 88 में, न्यायालय ने कहा: “पहलू सिद्धांत हालांकि राज्य को संघ सूची में शामिल होने और माल के मूल्य में ऐसी सेवा की लागत को शामिल करके सेवाओं पर कर लगाने की अनुमति नहीं देता है। यहां तक ​​कि उन संयुक्त अनुबंधों में भी, जिन्हें कानूनी तौर पर अनुच्छेद 366(29-ए) के तहत विभाजित माना जाता है, पूरे लेनदेन के निष्पादन में शामिल वस्तुओं के मूल्य पर बिक्री कर नहीं लगाया जा सकता है। ऐसा कहने के बाद, न्यायालय ने यह भी कहा कि राज्य बेची गई वस्तुओं (यानी सिम कार्ड) के मूल्य में सेवा की लागत को शामिल करने के लिए सक्षम नहीं थे और न ही संसद सेवाओं की लागत में सिम कार्ड के मूल्य को शामिल कर सकती थी। लेकिन रिपोर्ट के पैरा 92(सी) में दिए गए कथन से यह स्पष्ट है कि बिक्री और सेवा के संयुक्त अनुबंध में वस्तुओं की बिक्री के तत्व पर कर लगाना राज्यों पर निर्भर है। इस प्रकार भारत संचार5 इस दृष्टिकोण का समर्थन करता है कि एक ही लेनदेन के विभिन्न पहलुओं पर अलग-अलग कर योग्य घटनाओं के रूप में कराधान की अनुमति है।

101.

उपरोक्त चर्चा के आलोक में, हम कानूनी स्थिति को इस प्रकार संक्षेप में प्रस्तुत कर सकते हैं:
(i) निर्माण अनुबंध के निष्पादन में बेची गई मानी गई वस्तुओं पर कर लगाने के लिए, तीन शर्तें पूरी होनी चाहिए: (एक) निर्माण अनुबंध होना चाहिए, (दो) माल निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल होना चाहिए और (तीन) उन वस्तुओं में संपत्ति किसी तीसरे पक्ष को या तो माल के रूप में या किसी अन्य रूप में हस्तांतरित होनी चाहिए।
(ii) अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) के प्रयोजनों के लिए, भवन निर्माण अनुबंध या निर्माण करने के लिए किसी भी अनुबंध में, यदि डेवलपर ने मूल्यवान प्रतिफल प्राप्त किया है या प्राप्त करने का हकदार है, तो उपरोक्त तीन चीजें पूरी तरह से पूरी होती हैं। ऐसा इसलिए है क्योंकि भवन निर्माण के लिए अनुबंध के निष्पादन में, सीमेंट, कंक्रीट, स्टील, ईंट आदि जैसी वस्तुओं (चैटल्स) को संरचना में शामिल करने का इरादा है और भले ही उन्होंने माल के रूप में अपनी पहचान खो दी हो, लेकिन यह कारक उन्हें माल होने से नहीं रोकता है। (iii) जहां किसी अनुबंध में कार्य अनुबंध और अचल संपत्ति का हस्तांतरण दोनों शामिल हैं, ऐसा अनुबंध कार्य अनुबंध के रूप में इसके चरित्र को समाप्त नहीं करता है। अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) में “कार्य अनुबंध” शब्द कार्य अनुबंध की सभी शैलियों को अपने दायरे में लेता है और यह केवल श्रम और सेवाओं के लिए प्रदान करने के लिए अनुबंध की एक प्रजाति तक सीमित नहीं है। अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) में कुछ भी “कार्य अनुबंध” शब्द को सीमित नहीं करता है। (iv) भवन निर्माण अनुबंध कार्य अनुबंध की प्रजातियाँ हैं। (v) एक अनुबंध में कार्य और श्रम का अनुबंध और बिक्री का अनुबंध दोनों शामिल हो सकते हैं। ऐसे संयुक्त अनुबंध में, माल की बिक्री के अनुबंध और कार्य (या सेवा) के अनुबंध के बीच का अंतर लगभग कम हो जाता है। (vi) प्रमुख प्रकृति परीक्षण का कोई अनुप्रयोग नहीं है और पारंपरिक निर्णय जो मानते हैं कि अनुबंध के सार को देखा जाना चाहिए, ने अपना महत्व खो दिया है जहाँ लेनदेन अनुच्छेद 366 (29-ए) में परिकल्पित प्रकृति के हैं। भले ही अनुबंध का प्रमुख उद्देश्य माल में संपत्ति का हस्तांतरण न हो और बल्कि यह सेवा प्रदान करना हो या अंतिम लेनदेन अचल संपत्ति का हस्तांतरण हो, तब भी राज्यों के लिए ऐसे अनुबंध में उपयोग की गई सामग्रियों पर बिक्री कर लगाना खुला है, यदि ऐसे अनुबंध में अन्यथा कार्य अनुबंध के तत्व हैं। प्रवर्तनीयता परीक्षण भी निर्णायक नहीं है। (vii) अनुच्छेद 366 के खंड 29-ए (बी) के तहत माल में संपत्ति का हस्तांतरण कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री माना जाता है, जो हस्तांतरण करने वाले व्यक्ति द्वारा किया जाता है और उन वस्तुओं की खरीद उस व्यक्ति द्वारा की जाती है, जिसे ऐसा हस्तांतरण किया जाता है। (viii) यहां तक ​​कि एकल और अविभाज्य कार्य अनुबंध में, अनुच्छेद 366 (29-ए) (बी) द्वारा पेश कानूनी कल्पना के आधार पर, उन वस्तुओं की बिक्री मानी जाती है जो कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल हैं। ऐसी मानी गई बिक्री में निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल की बिक्री की सभी घटनाएं शामिल हैं, जहां अनुबंध को माल की बिक्री के लिए एक और श्रम और सेवाओं की आपूर्ति के लिए दूसरे में विभाजित किया जा सकता है। दूसरे शब्दों में, एकल और अविभाज्य अनुबंध, अब छियालीसवें संशोधन द्वारा दो अलग-अलग समझौतों वाले अनुबंध के बराबर लाया गया है और राज्यों को अब निर्माण अनुबंध के निष्पादन में सामग्री के मूल्य पर बिक्री कर लगाने की शक्ति है। (ix) सातवीं अनुसूची की सूची II में प्रविष्टि 54 में “माल की बिक्री या खरीद पर कर” अभिव्यक्ति जब अनुच्छेद 366 के परिभाषा खंड 29-ए के साथ पढ़ी जाती है, तो इसमें निर्माण अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल के रूप में या माल के अलावा अन्य रूप में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर शामिल होता है। (x) अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) उन लेन-देनों को बिक्री कर लगाने के प्रयोजनों के लिए बिक्री या खरीद के दायरे में लाने का काम करता है, जहाँ माल की बिक्री अधिनियम, 1930 में परिभाषित ‘बिक्री’ के आवश्यक तत्व अनुपस्थित हैं। दूसरे शब्दों में, निर्माण अनुबंध में चल संपत्ति का हस्तांतरण बिक्री माना जाता है, भले ही यह माल की बिक्री अधिनियम के अर्थ में बिक्री न हो। (xi) अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) के तहत निर्माण अनुबंध में माल की बिक्री के तत्व पर कर लगाना, सूची II की प्रविष्टि 54 के साथ पढ़ा जाए, माल के निगमन के बाद भी अनुमेय है, बशर्ते कर माल के मूल्य पर निर्देशित हो और अचल संपत्ति के हस्तांतरण पर कर लगाने का इरादा न रखता हो। माल का मूल्य जो कर लगाने के लिए उपाय का गठन कर सकता है, निर्माण में माल के निगमन के समय माल का मूल्य होना चाहिए, भले ही संपत्ति डेवलपर और फ्लैट खरीदार के बीच माल के निगमन के बाद गुजरती हो।

102. अब महत्वपूर्ण प्रश्न यह रह जाएगा कि क्या केएसटी अधिनियम में “कार्य अनुबंध” की परिभाषा के संदर्भ में रहेजा विकास1 में लिया गया दृष्टिकोण कानूनी रूप से अनुचित है? रहेजा विकास में “कार्य अनुबंध” की निम्नलिखित परिभाषा इस न्यायालय के समक्ष विचाराधीन थी “कार्य अनुबंध” में नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए भवन, निर्माण, विनिर्माण, प्रसंस्करण, निर्माण, निर्माण, स्थापना, फिटिंग आउट, सुधार, संशोधन, मरम्मत या किसी चल या अचल संपत्ति के कमीशन के लिए कोई भी समझौता शामिल है”।

103. न्यायालय ने “डीलर” और “कर योग्य टर्नओवर” की परिभाषा पर भी गौर किया।

104. रहेजा विकास में व्यापक तथ्य ये थे: रहेजा विकास ने रियल एस्टेट विकास और संबद्ध अनुबंधों का व्यवसाय किया; रहेजा विकास ने भूमि के मालिकों के साथ विकास समझौते किए; रहेजा विकास ने इच्छित खरीदारों के साथ बिक्री के समझौते किए। समझौतों में यह प्रावधान था कि निर्माण पूरा होने पर, आवासीय अपार्टमेंट या वाणिज्यिक परिसर खरीदारों को सौंप दिए जाएंगे, जिन्हें भूमि में भी अविभाजित हित मिलेगा; भूमि के मालिक तब कर्नाटक स्वामित्व फ्लैट (निर्माण, बिक्री, प्रबंधन और हस्तांतरण के संवर्धन का विनियमन) अधिनियम, 1972 (संक्षेप में, ‘कोफा’) के तहत गठित सोसायटी को सीधे स्वामित्व हस्तांतरित करेंगे।

105. उपरोक्त तथ्यों और “कार्य अनुबंध” की परिभाषा के प्रकाश में, इस न्यायालय के समक्ष प्रश्न यह था कि क्या रहेजा डेवलपमेंट कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल के मूल्य पर टर्नओवर कर का भुगतान करने के लिए उत्तरदायी था।

106. केएसटी अधिनियम की धारा 5-बी कार्य अनुबंध के निष्पादन में शामिल माल (चाहे माल के रूप में या किसी अन्य रूप में) में संपत्ति के हस्तांतरण पर कर लगाने का प्रावधान करती है।

107. पक्षों द्वारा प्रस्तुत तर्कों पर विचार करने के पश्चात, रहेजा विकास 1 में न्यायालय ने निम्न प्रकार से निर्णय दिया: (i) अधिनियम में “कार्य अनुबंध” शब्द की परिभाषा एक समावेशी परिभाषा है। (ii) यह एक व्यापक परिभाषा है जिसमें नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए भवन या निर्माण गतिविधि करने के लिए “कोई भी समझौता” शामिल है। (iii) कार्य अनुबंध की परिभाषा इस आधार पर भेद नहीं करती कि निर्माण गतिविधि कौन कर रहा है। यहां तक ​​कि संपत्ति के मालिक को भी कार्य अनुबंध करने वाला कहा जा सकता है यदि वह नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए निर्माण करने के लिए समझौता करता है। (iv) डेवलपर्स ने संभावित क्रेता के लिए निर्माण करने का बीड़ा उठाया था। (v) ऐसा निर्माण/विकास अनुबंध में निर्धारित विभिन्न किस्तों में भुगतान पर होना था। (vi) डेवलपर्स मालिक नहीं थे। उन्होंने संपत्ति पर ग्रहणाधिकार का दावा किया। यदि क्रेता द्वारा उल्लंघन किया जाता तो उन्हें अनुबंध को समाप्त करने और इकाई का निपटान करने का अधिकार था। इस तरह के खंड का मतलब यह नहीं है कि समझौता “कार्य अनुबंध” नहीं रह जाता। जब तक कोई समाप्ति नहीं होती, निर्माण क्रेता के लिए और उसकी ओर से होता है और यह “कार्य अनुबंध” बना रहता है। (vii) यदि कोई समाप्ति होती है और किसी विशेष इकाई को फिर से नहीं बेचा जाता है, लेकिन डेवलपर द्वारा बनाए रखा जाता है, तो उस सीमा तक कोई कार्य अनुबंध नहीं होगा। (viii) यदि फ्लैट या इकाई के निर्माण के बाद समझौता किया जाता है, तो कोई कार्य अनुबंध नहीं होगा। लेकिन, जब तक निर्माण पूरा होने से पहले समझौता किया जाता है, तब तक यह कार्य अनुबंध होगा।

108. रहेजा डेवलपमेंट में लिए गए दृष्टिकोण की सत्यता पर मुख्यतः निम्नलिखित कारणों से संदेह किया गया है: (क) डेवलपर ने मालिक की संपत्ति को विकसित करने के लिए अनुबंध किया था। विभाग द्वारा यह आरोप नहीं लगाया गया है कि विकास अनुबंध में मौद्रिक विचार शामिल है। यदि विकास अनुबंध एक कार्य अनुबंध नहीं है, तो क्या विभाग दूसरे अनुबंध पर भरोसा कर सकता है जो त्रिपक्षीय समझौता है और इसे कार्य अनुबंध के रूप में व्याख्या कर सकता है; (ख) यदि रहेजा डेवलपमेंट में अनुपात को स्वीकार किया जाता है तो कार्य अनुबंध और संपत्ति के रूप में संपत्ति की बिक्री के लिए अनुबंध के बीच कोई अंतर नहीं होगा और (ग) कार्य अनुबंध की परिभाषा से, ठेकेदार ने नकद, आस्थगित या किसी अन्य मूल्यवान विचार के लिए फ्लैट खरीदार के लिए और उसकी ओर से निर्माण का कार्य किया होगा, लेकिन क्या यह कहा जा सकता है कि डेवलपर भावी फ्लैट खरीदार के लिए ठेकेदार था। रहेजा डेवलपमेंट 1 में न्यायालय ने फ्लैट क्रेता, डेवलपर और भूमि के मालिक के बीच समझौते के खंड (क्यू) और (आर) तथा खंड (1), 5(सी) और (सात) पर विचार करते हुए पाया कि समझौते में नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए भवन और निर्माण गतिविधि करने का तत्व था। डेवलपर ने भावी क्रेता के लिए निर्माण करने का बीड़ा उठाया था। अनुबंध के विभिन्न खंडों और समझौते के खंडों को ध्यान में रखते हुए न्यायालय का विचार था कि ऐसा समझौता एक सामान्य समझौता था और जब तक अनुबंध समाप्त नहीं होता, तब तक निर्माण क्रेता के लिए और उसकी ओर से होता है और यह एक “कार्य अनुबंध” बना रहता है। अनुच्छेद 366(29-ए)(बी) में, ‘कार्य अनुबंध’ शब्द सभी प्रकार के कार्य अनुबंधों को कवर करता है और यह अनुबंध की एक प्रजाति तक सीमित नहीं है। रहेजा डेवलपमेंट 1 में केएसटी अधिनियम में “कार्य अनुबंध” की परिभाषा पर विचार किया जा रहा था। “कार्य अनुबंध” की परिभाषा समावेशी है और मौद्रिक प्रतिफल के लिए भवन अनुबंधों और विविध निर्माण गतिविधियों को संदर्भित करती है जैसे कि नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए कार्य अनुबंध। तथ्यात्मक स्थिति को ध्यान में रखते हुए, अन्य बातों के साथ-साथ, रहेजा डेवलपमेंट1 ने भूमि के मालिकों के साथ विकास समझौते किए और इसने फ्लैट खरीदारों के साथ बिक्री के लिए समझौते भी किए, जिसमें प्रतिफल किश्तों में भुगतान था और समझौते के खंड भी न्यायालय ने माना कि डेवलपर ने फ्लैट खरीदार के लिए निर्माण करने का बीड़ा उठाया था और जब तक अनुबंध समाप्त नहीं होता, तब तक निर्माण खरीदार के लिए और उसकी ओर से है और यह एक “कार्य अनुबंध” बना हुआ है। हमारे द्वारा संक्षेप में प्रस्तुत कानूनी स्थिति और पूर्वगामी चर्चा, रहेजा डेवलपमेंट1 में दो न्यायाधीशों की पीठ द्वारा लिए गए दृष्टिकोण को उचित ठहराएगी। हालांकि, यह स्पष्ट किया जा सकता है कि डेवलपर द्वारा की गई निर्माण गतिविधि केवल उस चरण से कार्य अनुबंध होगी जब डेवलपर फ्लैट खरीदार के साथ अनुबंध में प्रवेश करता है। फ्लैट क्रेता के साथ समझौता होने के बाद हस्तांतरित माल में किए गए मूल्य संवर्धन को केवल राज्य सरकार द्वारा कर योग्य बनाया जा सकता है। रहेजा डेवलपमेंट 1 पर पुनर्विचार के लिए रेफरल आदेश में बताए गए कारण रहेजा डेवलपमेंट में इस न्यायालय द्वारा लिए गए दृष्टिकोण से अलग दृष्टिकोण अपनाने के लिए कोई अच्छा आधार नहीं बनाते हैं। हम श्री के.एन. भट्ट के इस कथन से सहमत हैं कि मई, 2005 में रहेजा डेवलपमेंट के बाद से लगभग सभी राज्यों ने रहेजा डेवलपमेंट के अनुरूप अपने कानूनों में संशोधन किया है और रहेजा डेवलपमेंट में इस न्यायालय के निर्णय के बाद तय की गई स्थिति में बदलाव का कोई औचित्य नहीं है। 18. हमारा स्पष्ट रूप से यह मत है कि रहेजा डेवलपमेंट 1 सही कानूनी स्थिति निर्धारित करता है और हम इसे स्वीकार करते हैं। 120. धारा 2 का खंड (24) बिक्री को राज्य के भीतर नकद या आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए की गई वस्तुओं की बिक्री के रूप में परिभाषित करता है, लेकिन इसमें बंधक, दृष्टिबंधक, गिरवी का प्रभार शामिल नहीं है; और शब्द “बेचना”, “खरीदना” और “खरीद”, उनके सभी व्याकरणिक रूपांतरों और सजातीय अभिव्यक्तियों के साथ। इस खंड में एक स्पष्टीकरण संलग्न है। धारा 2(24) के स्पष्टीकरण का खंड (बी) परिभाषित करता है कि खंड के प्रयोजन के लिए बिक्री क्या होगी और इसमें उल्लिखित लेनदेन को इसके दायरे में लाया जाएगा। स्पष्टीकरण (बी) (ii) को 20.06.2006 से “कार्य अनुबंध” शब्दों के बाद निम्नलिखित शब्दों को जोड़कर संशोधित किया गया था: “जिसमें नकद, आस्थगित भुगतान या अन्य मूल्यवान प्रतिफल के लिए किसी चल या अचल संपत्ति का निर्माण, निर्माण, विनिर्माण, प्रसंस्करण, निर्माण, निर्माण, स्थापना, फिटिंग, सुधार, संशोधन, मरम्मत या कमीशनिंग करने के लिए एक समझौता शामिल है”।एक बार जब हमने मान लिया कि रहेजा डेवलपमेंट ने सही कानून बनाया है, तो हमारी राय में, 07.02.2007 के परिपत्र और 09.07.2010 की अधिसूचना से कोई फर्क नहीं पड़ता। परिपत्र एक व्यापार परिपत्र है जो केवल प्रकृति में स्पष्टीकरणात्मक है। अधिसूचना पंजीकृत डीलर को कंपोजिशन स्कीम चुनने में सक्षम बनाती है। उच्च न्यायालय ने परिपत्र और अधिसूचना पर विचार किया है। हमें इस संबंध में उच्च न्यायालय के दृष्टिकोण में कोई त्रुटि नहीं दिखती।